谈谈或有负债的核算与披露

或有负债指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。根据会计准则的规定，确定或有负债的条件是：1.或有负债由过去的交易或事项产生；2.企业承担的负债义务是潜在的也可能是现时的；3.该义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业；4.该义务的金额不能够可靠地计量。上面所说的可能性对应的概率如下：

　　结果的可能性　　　　　　　　　　　对应的概率区间

　　基本确定 　　　　　　　　　　　大于95%但小于100%

　　很可能 　　　　　　　　　　　　大于50%但小于或等于95%

　　可能 　　　　　　　　　　　　　大于5%但小于或等于50%

　　极小可能 　　　　　　　　　　　大于0但小于或等于5%

　　那么或有负债如何计量呢？这里涉及到最佳估计数的确定问题。

　　根据会计准则的规定，最佳估计数的确定分两种情况考虑：

　　（1）所需支出存在一个金额范围。如果所需支出存在一个金额范围，则最佳估计数应按该范围的上、下金额的平均数确定。如：1999年10月2日，A公司因违约被提起诉讼。因法院尚未判决，赔偿金额目前无法确定。但是根据专家估计，赔偿金额可能在50万到80万之间。因此，A公司应在月底的资产负债表中确认或有负债为：（50＋80）/2=65（万元）

　　（2）所需支出不存在一个金额范围。根据准则规定，或有事项涉及单个项目时，最佳估计数按最可能发生金额确定；而或有事项涉及多个项目时，最佳估计数按各种可能发生额及其发生概率计算确定。

　　例：一企业在一场诉讼中，专家判断胜诉的可能性有30％，败诉的可能性有70％。如果败诉，将会判赔50万元。在这种情况下，该企业应确认的负债金额（最佳估计数）应为可能发生的金额50万元。再如，一企业销售产品1000件，每件1000元。该企业售后服务规定：产品在三年保修期内，出现非人为质量问题，企业将免费修理。根据以往经验，较小质量问题的修理费为销售额的1％，较大质量问题的修理费为销售额的2％。据预测，本年度所售商品10％将会出现较小质量问题，10％将会出现较大质量问题，则本年度该企业确认的负债金额（最佳估计数）为：

　　（1000×1000）×10％×1％＋（1000×1000）×10％×2％=3000（元）

　　由以上所述可见，或有负债的存在与否，主要取决于未来事件是否发生，具有较大的不确定性。或有负债的一般项目有：

　　一、应收票据贴现或背书转让

　　应收票据贴现是指企业以贴现的方式将尚未到期的商业承兑汇票转让给银行或其它单位，从而负有可能支付的债务。这意味着，企业在商业承兑汇票贴现后，就形成了一项或有负债。如果企业有将应收账款向银行出售以取得现金的情况也应视为或有负债。

　　例：1999年ABC公司背书转让了两张应收票据。一是被背书人H公司，票据金额100万元，到期日2000年4月；一是被背书人J公司，票据金额为500万元，到期日为2000年5月。

　　本例中，ABC公司因背书转让应收票据而承担了现时义务。因此，1999年底，企业应将由此形成的或有负债披露如下：

　　或有负债

　　截止1999年12月31日，本公司背书转让的应收票据金额600万元。

　　二、债务担保

　　债务担保是指企业以自有财产作为抵押，为其它单位向银行或其它金融机构借款提供担保的业务事项。如果到期日其他单位偿还了借款，企业即解脱了担保责任，但若被担保单位到期不能清偿借款，担保企业则负有偿还担保债务的责任。在企业担保之日，就形成了担保企业的一项或有负债。

　　三、产品质量保证

　　产品质量保证是指企业可能要支付与产品质量有关的费用的业务事项。企业在售出负有包退、保修期的产品后，若发生质量问题，企业就会发生相关费用，即存在与产品质量相关的或有负债。

　　例：ABC公司1999年4个季度的家电销售额分别为100万元、140万元、80万元、200万元。根据以往的经验，发生的保修费用一般为销售额的1％—2％。1999年4个季度实际开支的维修费用分别为：2万元、4万元、1万元、3万元。同时，假定上年末“预计负债——产品质量保证”科目余额为5万元。

　　根据会计准则的规定，ABC公司因销售家电而承担了现时义务，同时该义务履行很可能导致经济利益流出ABC公司，且该义务的金额能够可靠地计量。所以，ABC公司应根据本准则的规定在每季度末确认一项负债。会计核算与披露如下：

　　（1）第一季度

　　发生维修费时：借：预计负债——产品质量保证　 20000

　　 贷：银行存款　　　 　 20000

　　第一季度末应确认的产品质量保证负债金额为：100×（1％＋2％）/2=1.5（万元）

　　分录为：借：营业费用——产品质量保证　　　15000

　 　贷：预计负债——产品质量保证　　15000

　　则第一季末“预计负债——产品质量保证”科目的余额为5＋1.5－2=4.5（万元）

　　（2）第二季度

　　发生维修费时：借：预计负债——产品质量保证　 40000

　　 贷：银行存款　　 　　 40000

　　第二季度末应确认的产品质量保证负债金额为：140×（1％＋2％）/2=2.1（万元）

　　分录为：借：营业费用——产品质量保证　　21000

　　 贷：预计负债——产品质量保证　　21000

　　则第二季度末“预计负债——产品质量保证”科目的余额为4.5＋2.1－4=2.6（万元）

　　（3）第三季度

　　发生维修费时：借：预计负债——产品质量保证　 10000

　 　贷：银行存款　　　 10000

　　第三季度末应确认的产品质量保证负债金额为：80×（1％＋2％）/2=1.2（万元）

　　分录为：借：营业费用——产品质量保证　　12000

　　 贷：预计负债——产品质量保证　　12000

　　则第三度末“预计负债——产品质量保证”科目的余额为2.6＋1.2－1=2.8（万元）

　　（4）第四季度

　　发生维修费时：借：预计负债——产品质量保证　 30000

　　 贷：银行存款 　　 　30000

　　第四季度末应确认的产品质量保证负债金额为：200×（1％＋2％）/2=3（万元）

　　分录为：借：营业费用——产品质量保证　　30000

　　 贷：预计负债——产品质量保证　　30000

　　则第四季度末“预计负债——产品质量保证”科目的余额为2.8＋3－3=2.8（万元）

　　为此，ABC公司应在当年年末12月31日将“预计负债——产品质量保证”科目余额28000元列入资产负债表内“预计负债”项目，并在会计报表附注中作相关披露。应注意的问题是：

　　（1）如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；

　　（2）如果企业针对特定批次产品计算预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”科目余额冲销，不留余额；

　　（3）已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产或者不再销售了，那么应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额。

　　四、未决诉讼和未决仲裁

　　未决诉讼和未决仲裁是指企业涉及尚未判决的诉讼案件、原告提出有赔偿要求的待决事项。这是因为，如果企业胜诉，将不负有任何责任；但若企业败诉，则负有支付原告提出的赔偿要求的责任。即一旦有待决的对方提出的索赔事项时，企业即应视为一项或有负债。

　　例：ABC公司1999年10月12日向A银行借款1000万元，期限一年，年利率10％。2000年11月银行向法院起诉，截止2000年12月31日，法院尚未对A银行提起的诉讼进行审理。

　　分析：如无特殊情况，ABC公司要败诉。因此，除支付本金及利息外，还要支付罚息及诉讼费等费用。假定估计罚息及诉讼费等费用为10—16万元之间，其中对方的诉讼费2万元。根据准则规定，ABC公司应在2000年12月31日确认一项负债。金额=（10＋16）/2=13（万元），会计处理如下：

　　借：管理费用——诉讼费　　 20000

　　 营业外支出——罚息支出　 110000

　　 贷：预计负债——未决诉讼　　 130000

　　同时还应在会计报表附注中，作如下披露：

　　本公司欠A银行贷款于2000年12月12日到期，到期本金和利息1100万元。由于本公司资金周转困难，故尚未偿还上述贷款本金和利息。为此，A银行起诉本公司，除要求支付本金和利息外，还要求支付诉讼费及罚息等费用。由于以上情况，本公司在2000年12月31日确认了一项负债13万元。目前，法院尚未对此案进行审理。

　　例：1999年11月2日，A公司与B公司签订了互相担保协议，而成为相关诉讼的第二被告。截止2000年12月31日，诉讼尚未进行判决。但是，由于B公司经营困难，A公司很可能要承担还款连带责任。据统计，A公司承担还款金额2000万元责任的可能性为60％，而承担还款金额1000万元责任的可能性为40％。另A公司需承担诉讼费20万元。

　　在此例中，A公司因连带责任而承担了现时义务，该义务的履行很可能导致经济利益流出企业，且该义务的金额能够可靠地计量。根据“企业会计准则——或有事项”的规定，A公司应在2000年12月31日确认一项负债2000万元（最可能发生金额），并在会计报表附注中作相关披露。

　　借：管理费用——诉讼费　　 　 200000

　　 营业外支出——赔偿支出　 20000000

　　 贷：预计负债——未决诉讼　　 20200000

　　同时，会计报表披露如下：

　　B公司借款逾期未还被某银行起诉。由于与B公司签有互相担保协议，本公司因此负有连带责任。2000年12月31日，本公司为此确认了一项负债，金额2020万元。目前，相关的诉讼正在审理当中。