财务会计理论框架的分析

　　摘要：财务会计理论框架是构建会计理论体系和指导会计实践的基础。本文从财务会计基础理论、会计应用理论和会计环境理论三个方面分析了会计目标、会计假设、会计原则、会计要素、会计方法、会计实践、会计检验、会计环境等会计理论构成要素及其相互关系，为财务会计理论、会计实践以及会计理论与会计实践的相互结合奠定了一个基本的理论框架。

　　关键词：会计理论框架；会计基础理论；会计应用理论；会计环境理论

　　财务会计理论框架是构建会计理论体系和指导会计实践的基础。长期以来，国内外会计学者一直致力于财务会计理论框架的研究，并且提出各种财务会计理论框架设想。但是，这些财务会计理论框架，有的构成要素过多过细，相互关系结构纷繁复杂，有的构成要素层次关系不清，难以概括现代财务会计理论的丰富内涵。因此，有必要构建与现代会计发展水平相一致、结构严谨的财务会计理论框架。

　　一、财务会计理论框架的基本要素

　　财务会计理论框架是构建会计理论要素和逻辑关系的构造体系，它是由财务会计基础理论、财务会计应用理论和财务会计环境理论相互结合、有机构成的一个理论系统。财务会计基础理论是构成财务会计理论的基本要素，包括会计目标理论、会计假设理论、会计原则理论、会计要素理论、会计方法理论、会计检验理论等；财务会计应用理论是将财务会计基础理论应用于会计实践、指导会计实践的理论，包括财务会计管理体制理论，如会计机构、会计人员和会计法规等方面的理论、会计基本准则理论、会计政策理论等；财务会计环境理论是对财务会计基础理论和财务会计应用理论产生影响作用的外部条件，包括企业内部环境和外部环境。企业内部环境因素，包括企业内部管理体制、企业治理结构、企业经营活动及规模、企业管理状况、经理素质才能、企业文化等；企业外部环境，包括社会发展与进步、经济体制与经济发展、财政税收与财务、法律法规、科学技术发展水平、科学哲学与经济学研究的方法论等。

　　财务会计理论体系各个构成要素的内在逻辑关系和有机构成，形成财务会计理论结构框架，如图所示。

　　二、财务会计理论框架分析

　　财务会计理论框架是一个结构严密和层次递进的逻辑体系。它全面反映了财务会计理论系统的基本构成因素及其相互关系。

　　1.会计的目标。会计理论是以会计为研究对象，因此，研究会计，首先就应确定会计研究要达到的目标。理所当然，会计的目标构成会计理论框架合乎逻辑的起点。财务会计的目标是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息，以供信息使用者进行经济决策。这一观点已被普遍接受。

　　2.会计假设。假设是科学研究中的一种逻辑思维方式。通过建立会计假设，确定财务会计确认和计量的前提条件，也就是构造一个理想客体，以便“舍弃其客观原形的原始形态，撇开与当前研究无关的内容、次要过程和干扰因素，使其以理想化的纯粹单一的形式，呈现在研究者的面前，……使我们有可能对其进行深入细致的研究，找出其存在和运动的规律，达到对其本质的科学认识”（戴蓬军，1992）。

　　会计既然是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息，就应进一步确定会计所提供信息的空间范围和时间界限，并指定计量的方法，即我们在什么范围内、以什么方式来核算和披露会计信息。由于现实世界中企业经济业务活动存在的复杂性、相关性等不确定性因素，所以，对企业财务会计信息核算和披露的对象，必须加以理想化、纯粹化，以便达到对会计对象本质的科学认识。

　　现实中企业的生产经营活动具有不确定性。首先，在企业所处的各种内外部环境中，会计核算的内容上具有不确定性。企业与投资者存在投资关系、与债权人存在借贷关系、与客户存在交易关系、与政府部门存在监管关系、与内部职工存在劳资关系等。上述关系的存在，影响企业经营活动，使其复杂化，由于主观或客观原因，可能混淆企业自身的经营活动与相关者自身事项的边界，因而，将本不属于企业的交易或事项纳入企业的财务会计信息系统，以至影响企业正常经营活动的成果，影响企业损益的计算和财务会计信息的披露。不但造成财务会计信息失真，更重要的是损害投资者、债权人、经营者和职工的利益。因此，会计提供的信息只能以企业其自身的经济业务为前提，这就是会计主体假设。它界定了会计核算的理想的、纯粹的空间范围。企业主体假设主要目的在于维护企业投资者和经营者的权益。

　　其次，市场经济存在经营风险，企业存在信用风险，资本也在集中和积聚。因此，企业可能随时面临破产倒闭、兼并收购等而使企业经营终结，如果企业存续期限不够确定，就难以对企业的交易及事项进行正常而恰当的确认和计量。例如，固定资产的折旧、低值易耗品的摊销、债权债务的结算、留存收益的处置等，如果会计存续期间不确定，就难以按照其技术或经济上的常规状态进行会计核算。因此，就必须以“不变应万变”，即假定企业的存续期限是处于一个理想的状态，除非有相反的证据证明，否则就认为企业会无限期地继续经营下去，而不停止和清算。这就是持续经营假设。它给定了企业预期可持续经营的理想期限，所以资产、负债、所有者权益、收入、费用成本和利润等可按照正常的状态进行会计核算处理。

　　再次，企业处于持续经营状态，但总不能直到企业终止才提供财务会计信息。因此，会计应定期提供财务会计信息，即使企业的经营活动具有跨月、季、年的连续性，也必须将持续不断的经营业务活动划分为等长的会计期间，作为披露财务会计信息的时限。

　　最后，企业会计是以什么计量方式和尺度来核算和披露财务会计信息呢？企业的交易和事项复杂繁多，必须采用一套能够对企业所有交易和事项进行核算和披露的计量尺度，现阶段货币职能的不可替代性，当然也只有货币量度能够担此重任。因此，选择了货币作为统一计量单位，这就是货币计量假设。

　　总之，以会计主体假设界定会计核算和披露的企业经营活动的空间范围，以持续经营假设给定企业经营活动无限期的可持续性，以会计分期假设规定财务会计信息核算和披露的期间，以货币计量假设设定财务会计信息核算和披露的量度。这样，会计就是以货币为统一计量单位，对一个持续经营的特定会计主体某一会计期间的交易和事项进行核算和披露。