关于会计信息披露的法律思考

　　一、会计信息披露中存在的法律问题

　　新修定《会计法》的实施，将以规范的会计行为来约束会计信息的制造者、检查者及使用者，并将为市场经济秩序的正常运行提供保证。这项作为规范全国会计行为的专门法律，从原则上看其内容已相当完善；从体系上看，也较为科学合理。在对新修定《会计法》的深层次理解中，关于会计信息披露，笔者认为主要存在以下几个法律问题。

　　（一）关于会计信息披露的可靠性问题

　　保证提供会计信息的真实、完整是这次修定《会计法》的主要立法宗旨。在各章中均着重强调了这一内容，尤其在第六章“法律责任”中规定了提供虚假会计信息应承担的各种行政、刑事责任。对会计信息披露的可靠性问题，作为《会计法》只能作原则规定，而实务是非常复杂的。会计专业人士与执法的非专业人员理解上的差异，有时可能得出不同的结论。如：A公司是B银行的债务人，A以1千万的资产偿还了B银行3千万元的债务，进行资产重组。如果A又以赊购方式取得了3千万资产，这样A公司没有任何经营活动却实现利润2千万元，同时增加资产2千万。在会计人员看来，这一会计事项没有违背会计准则，2千万元的利润不能说是虚假的。在非专业人员看来，这2万元的利润是真实的，难以接受。此外，由于会计信息的制造者与使用者的利益不完全一致，会计政策为企业提供越来越宽泛的选择范围，制造者总是在规定的范围内选择有利于自身绩效或其他目的的会计政策，造成会计信息偏离实际情况。又如某上市公司为粉饰经营成果，固定资产折旧、无形资产摊销或坏账准备提取不根据自身实际情况选择会计政策，从而带来盈利增加，继而引起股票市价上扬。对此，公司的会计人员与股票投资者也会有不同的解释。尽管证交会要求上市公司必须在年报的会计数据和业务数据摘要中列示“扣除非经营性损益后的净利润”，并说明扣除的项目和涉及的金额，但对违反要求的责任没有明确的规定。

　　（二）关于会计信息披露的相关性问题

　　新修定《会计法》的立法宗旨是强调会计信息的真实性，对会计信息的相关性没有过多涉及，仅在第二十条中规定：单位必须按规定向不同的会计资料使用者提供财务报告，财务报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。

　　会计信息的相关性应从两方面考虑，一方面是从纵向看，除了提供反映经营结果的三项基本财务报表及相关附表之外，是否应提供前瞻性会计信息？根据《股票发行与交易管理暂行条例》的规定，上市公司招股说明中要求必须披露下一年度盈利预测。对正常运营期间预测性信息是否需要披露没有规定。另一方面从横向看，财务报表之外，在内容上应增加哪些非财务信息；在形式上应增加哪些表述方式。这些问题会计信息的制造者与使用者的意见也存在着差异。尽管中国证监会目前发布的《关于上市公司2000年度报告披露工作有关问题的通知》，对2000年年报披露提出了一些新的要求，但还很不规范。

　　会计信息披露会导致法律问题，主要基于以下两方面的原因。

　　其一，会计目标的转变，带来使用者关心会计信息的可靠性和相关性。在计划经济条件下，实行的是高度集中的资源配制体系，企业按照国家计划从事生产经营活动和产品购销，会计目标是为国家宏观调控以及企业内部管理服务，报告过去的经营业绩，反映对计划的执行结果。在市场经济条件下，经济成分呈现复杂化，大量外资企业在我国出现，投资主体呈多元化，除国家投资外，涌现出数目众多的法人、个体投资者；投资形式多样化，证券投资、期货交易普遍存在。企业的各利益集团要求必须得到可靠的会计信息，这些会计信息既要满足对过去经济责任关系的评价，又要满足未来决策的需要，而提供这样高质量的会计信息，企业一方面要付出一定的成本代价，同时还会带来信息风险。这样，会计信息的供需双方就会产生矛盾，继而导致法律纠纷。

　　其二，法律意识增强，提高了各利益集团的自我保护意识。计划经济时代，会计信息供需双方的矛盾一般依靠行政手段来解决。在市场经济条件下，各利益集团具有平等的权利，企业的股权人和债权人有权了解企业真实的经营情况及发展前景，以便进行各种决策。当各方对会计信息的理解发生冲突时，只能靠法律手段来平衡。

　　二、会计信息披露法律问题的国际差异

　　世界各国的法律环境不同，对会计信息披露的监督机构设置不一致，必然带来法律问题的差异。美国要求企业披露会计信息必须遵循“公认会计原则”，这一原则由官方和民间权威机构公布的各种公告和实务中被普遍认可的各种惯例形成。美国政府很少直接涉及财务报告问题，对企业会计和报告实务的管理授权证券交易委员会（简称证交会）负责，证交会具有准司法权，是一个可以自己制定规章制度的独立机构，依靠证交会满足公众对会计信息需求。美国颁布的《证券法》、《证券交易法》由证交会监督实施。如果企业披露的会计信息违背了上述法规，将按规定受到应有的处罚。英国会计报表编制的最高原则是“真实与公允反”。“真实与公允”的含义由职业判断来确定，最终由法院给予权威性解释，并由此影响和左右会计实务。《公司法》是会计制度的主要法律依据，由《公司法》对会计提出总括框架，再由职业团体制定会计准则对会计实务进行具体规范，如规范公司应编制哪些财务报告和报告应揭示的内容，具体揭示方式和计量方式等。如果公司披露会计信息违背了上述规定，应承担相应的责任。法国的会计主要受政府控制，会计信息披露的内容和方式都在《商法》和《税法》中作了规定，法国年报要求，为反映真实与公允观点必须提供附加信息，提供违反法规的任何细节等。违反真实与公允原则按《商法》和《税法》的规定承担相应责任。德国的“统一会计原则”散见于《商法》、《股份有限公司法》、《有限责任公司法》、《所得税法》等。法律规定了公司必须提供的最少财务信息。当然公司可以提供比法律要求为多的会计信息。在应用会计原则和方法时，会计人员缺乏可选择性。

　　我国在由国家颁布的《会计法》、《公司法》、《证券法》中对会计信息的披露从不同角度作了规定。在《会计法》中强调了会计信息的可靠性，企业披露虚假会计信息，应根据情节严重程度，由责任人承担行政或刑事责任。《公司法》对企业向外公布财务报告的内容、方式作了原则规定。《证券法》及其配套法规中，对企业（重点是上市公司）信息披露的内容、格式以及信息披露的途径与方式等作了总体及详细规定。中国证监会根据会计环境的变化，每年对上市公司会计信息的披露作出新的规定。