对物料流量成本会计的探讨

　　一、物料流量成本会计应用的基本原则

　　

　　物料流量成本会计是一种起源于德国的环境管理会计方法，来源于德国奥格斯堡的一个环境管理机构。该方法出现之初就得到了国际上各类机构和学者的肯定，成为了生产管理者的决策依据。目前物料流量成本会计应用的基本原则如下：

　　

　　1. 适用性原则。我们在应用物料流量成本会计时，不能对国外成功的经验原搬照抄，应在充分考虑我国实际国情的基础上，对应用过程中可能出现的问题加以预测，并制定出解决问题的相应对策。政府对物料流量成本的引人推广起到关键的作用，在试点企业项目试验阶段，应挑选大型国有、高污染、髙耗能企业，力图做到低碳经济。将国有企业的成功经验显现以树立榜样作用，并对后来跟人引进的企业给予一定的经济鼓励和技术支持。

　　

　　2. 实用性原则。物料流量成本会计的实用性是在导入企业生产流程时需要考虑的另一个要素。在数据的收集整理阶段要保证数据的真实准确，数量中心的设定也涉及到核算结果的实用性。在成本分配阶段，分配系数的变化也会对结果产生很大的影响。因此结合EKP系统建立全部投入与产出的数据库，对于见效核算过程中的误差有很大的帮助，最大程度保证核算结果的实用性。

　　

　　3. 可操作性原则。在应用物料流量成本会计时，要充分考虑应用过程中的可操作性。在运用物料流量成本会计核算模型进行核算以前，往往需要在生产现场花费大量时间收集投入与产出的原始数据。如果数量中心设置得过于庞大，那么负产品成本的数量在计算过程中就可能会出现误差；如果数量中心设置得过于细致，那么收集和整理原始数据就会花费很多时间。因此，导入物料流量成本会计时，要充分考虑数量中心的设置和数据取得的难易程度。只有在现场收集的原始资料，才能作为物料流量成本会计核算模型的基础数据。

　　

　　4. 结合传统成本会计科目的原则。传统会计在处理废弃物成本时将其计人费用，没有为废弃物成本设置专门的科目，因此，废弃物的成本无法准确体现出来，而是隐没在期间费用当中。而物料流量成本会计与传统会计最重要的区别体现在对废弃物成本的核算内容上。但物料成本会计无法脱离传统会计而独立存在，这就需要物料流量成本会计在核算时，一定要注意同传统会计相关科目的结合。如物料流量成本会计数量中心(物料流量成本会计核算的理论单位)的设定就要与成本中心(加工成本的分配单位丨相匹配。

　　

　　二、物料流置成本法的不足

　　

　　目前物料流量成本法对资本性质的资产投人情况未予以足够的关注。企业在生产过程中耗费的物料不仅有能源、人工等直接运行成本，还包括设备折旧、维修、处理和土地使用等费用的投入，而现今即使是成功实施物料流量成本会计的企业，对这方面的关注也不够。由于缺乏对资本性质资产的成本关注，没有完善其核算体系，使得物料流量成本会计对此部分核算和管理仍遵循传统会计的处理方式，无法准确反映负产品的成本。这点需要我们理论界予以关注，不断完善物料流量成本法对资本性质资产的成本核算体系。

　　

　　三、完善物料流量成本会计的建议

　　

　　为了更好地推动物料流量成本会计在我国的实践和推广，本文从政府、科研机构和企业等方面提出以下政策建议，力图对我国企业引进和应用物料流量成本法提供有益的借鉴。

　　

　　(一）对政府的建议

　　

　　1. 尽快建立激励我国企业导人物料流量成本会计的制度体系。物料流量成本会计的实际应用在日本最富有成效，其根本原因是日本政府机构对循环经济的髙度关注，重视环境管理会计的不断优化创新，并从制度和立法层面予以大力支持和保证。在我国由于缺乏政府机构的关注和扶持，没有相应的法律法规制度体系，因此我国发展物料流量成本法极为不顺利。因此，物料流量成本会计在我国有所发展，需要政府提高重视程度。

　　

　　首先，加快有关企业环境成本核算的法制建设，完善企业环境信息核算披露制度。同时要将国家环境标准和行业污染排放标准具体化、细致化。大力倡导节能减排、低碳循环经济。提高环境执法部门的理论学习能力和专业技术能力，加强对企业环境问题监管。在执法过程中做到有法可依，有法必依，执法必严，违法必究。促使企业自觉接触和使用环境成本核算方法，积极导入物料流量成本法。

　　

　　其次，加强环境会计审计制度建设，使环境成本核算有法可依。环境成本审计的功能主要在于提高环境成本信息披露在面向公众时的可信度，使公众对政府在企业环境成本的监督效果更有信心。这样才能在根本上使企业重视环境保护工作，同时也在发布环境信息时，取得良好的社会效益。

　　

　　2. 发挥政府的主导作用，逐步引入推广物料流量成本会计。日本企业运用物料流量成本会计在近几年里取得了快速的发展，推动其发展的两个主要政府部门分别是环境省和经济产业省，这两个部门分别负责环境财务会计和环境管理会计。而在我国则需要环境保护部门通过组织学习、编制指导性文件、制定实施手册和召开讨论会等方法，向企业推介物料流量成本法。在向国外成功经验的咨询和探究的对接上，政府相关部门应予以政策性支持，或对成功导人物料流量成本法的企业进行优惠政策的奖励，加速企业应用物料流量成本会计的进程。

　　

　　(二）对企业建议

　　

　　1.做好环保资料的统计工作是环境成本核算的重要基础。近年来，我国企业披露环境信息的内容都很少，尽管也存在少部分大篇幅披露环境信息的企业，但也只定性分析，而这部分企业比例不到17%。要想完善环境成本核算制度，必须在企业内部建立一个成熟的成本控制中心，严格划分一般成本、环境费用和环境资本性支出，对于须发布环境报告的特殊工业企业或大规模企业应聘用第三方专业机构组建ERP数据收集与整理系统，做到资料全面且分类清楚，遏制企业把本该上交环保部门的污染费、环保在建工程费用和环保设备支出分别做“管理费用”“在建工程”和“固定资产”处理，从而提高环境成本核算质量。

　　

　　2.为了逐步开展物料流量成本会计，企业内部各个部门要通力协作。由于物料流量成本会计的开展不仅会涉及企业财务部、生产部，还会或多或少牵扯到采购、销售等部门的运营。所以只有保持好各部门的通力合作，才能保证物料流量成本会计在企业应用的成功开展。

　　

　　(三）科研机构建议

　　

　　1. 科研部门应加快技术开发进程，使企业具有过硬的科技后盾。我们可以借鉴日本通过产学研联合的形式为企业导人物料流量成本会计的成功案例：科研部门、政府和企业强强联手做物料流量成本会计研发。日本的物料流量成本会计应用指南及案例就参照了日本能率协会等科研部门的研究成果。此外，日本关西研究中心和全球环境战略研究所也就物料流量成本会计取得了具有现实意义的科研成果。我国也可参考日本产学研的联合模式，先开展应用试点，组建包含学者、专家、技术员等的科研队伍，由政府、科研机构、企业三者联合加速物料流量成本会计的实际应用进程。

　　

　　2. 协助政府制定物料流量成本会计实施的相关指南。我国的科研机构应学习借鉴国外学者研究物料流量成本法的经验，在理论研究和实践应用方面，借助于政府职能管理部门的力量，积极为政府机构提供智力支持，协助立法机关制定物料流量成本会计的相关指南。在理论研究方面，与高校进行项目合作，吸收对物料流量成本法有深入研究的专家学者的建议和科研成果，并鼓励在校大学生积极参与进来。在与相关试点企业合作过程中，通过积累拭点企业实施物料流量成本会计的经验，以此为基础来制定应用指南。通过理论和试点实践两方面的研究，并与我国相关的部门共同合作，这样才能迅速地制定出实施物料流量成本会计的相关规范，详细制定物料流量成本会计的目标、思路、准备工作以及实施程序等内容，并且按照不同行业来制定不同的实施规范及细则，这样的目的就是为企业在导入物料流量成本会计的时候提供实施依据，做到有章可循。

　　

　　边秀端    底萌妍(作者单位：河北经贸大学会计学院）

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