财务会计发展与环境成本管理

　　一、成本与财务会计发展史简介

　　1. 传统会计发展阶段。这里所说的传统会计，指以手工记账为基础的会计发展阶段。这一阶段财务会计核算的内容几乎包括所有能够用货币表现的经济活动，如各种款项的收付，财产物资的收发、保管和使用，债权债务的发生和结算，资金的增减和经费的收支，收入、费用、成本的计算，财务成果的计算和处理等。成本会计作为财务会计的一部分，并没有单独列支，与财务会计是包含与被包含的关系。

　　2. 市场经济发展阶段。在市场经济体制下，财务会计与成本会计不再是包含与被包含的关系，而是交叉关系，二者相辅相成。财务会计中包含基本的成本核算和成本监督，成本决策也有涉及。会计报表的编报从信息使用者的角度出发，除了基本的财务核算，将利润核算与分析预测作为重点。随着全球经济的一体化，会计报表更加注重披露一些非财务信息。成本会计从财务会计中独立出来以后，除了基本的成本核算以外，还涉及成本预测、成本决策、成本控制、成本监督，成本会计扩展到成本管理领域。但是成本核算与成本管理还未发展成熟，由于产业政策的影响，成本管理的宏观经济环境不够宽松。

　　3. 战略管理发展阶段。在这个阶段，财务会计与成本会计从交叉关系演变为平行关系。财务会计仍然以核算职能为基础，但是监督和决策职能上升到主要地位。现代化的核算工具（电子计算机）普遍应用于会计实务当中’会计报表更注重对战略性、前瞻性信息的披露。成本会计的外延则扩展到战略成本的管理。战略成本管理是指对企业战略管理中发生的各种耗费所进行的一系列旨在提高企业竞争优势的管理活动。由于产品生命周期理论的引入，价值链分析的实际应用，成本管理引入风险管理概念，因此产品成本的核算不再单一化，需要考虑多方面的价值因素和信息因素。成本管理广泛采用作业成本法、预警分析、竞争对手分析等管理方法，而且现代信息技术的运用使得这些方法更能发挥其潜在的作用。

　　4. 环境会计发展阶段。环境会计是目前新兴的一个会计发展方向。财务会计在此阶段的主要职能是基本的财务核算、监督和管理决策职能，会计报表更注重披露一些表外信息，主要是关于环境治理和社会效应方面的。但是，由于各方面法律法规的不健全，财务环境信息的披露还很不完善。成本会计引入了环境成本的概念，环境成本的核算主要解决两个方面的问题：一是由会计期间引起的环境支出的资本化与费用化的划分问题;二是由配比性（可追踪性）引出的直接费用与间接费用的划分问题。

　　二、环境成本管理与环境会计

　　1. 环境成本的会计确认。一般来说，环境成本确认有两方面:一是微观环境成本确认，是为达到环境法规所限定的环境标准发生的费用。我国目前的环境标准包括环境质量标准、污染物排放标准、环保基础标准、环保标准和环保样品标准。企业要达到这些标准，必然要增加环保设备投资及发生营运费用，这些支出就应确认为环境成本。二是宏观环境成本确认，是指在国家实施经济调节手段保护环境时，企业所发生的环境税、征收的环境保护基金和对超标准排污企业征收的排污费等成本费用。

　　2. 环境成本的会计计量。环境会计计量是把用于环境保护的投资和由此而获得的经济效益采用科学方法进行定量测定、定性分析并加以公布。与财务会计计量有所不同，环境会计计量通过对所采取的各种环境措施的投入成本、投资额进行计算，以此来评估经济效果和环境保护效果，从而量化环境保护活动的支出并对未来的工作进行指导。

　　3. 环境成本的会计核算。环境成本核算是以货币或非货币的形式对企业环境活动中的资源耗减和环境污染损失进行衡量，并在其真实统计和合理评估的基础上，从实物和价值两方面运用核算账户和比较分析来反映其总量和结构以及供需平衡状况的经济活动。环境成本会计核算需要解决的核心问题是环境成本的资本化和费用化问题。国际会计准则理事会提出资本化的环境成本的范围包括：对现有机器设备进行环境改造和购置污染治理设备的支出；环境污染清理支出中能够提高资产的安全性和效率性的支出。费用化的环境成本包括：治理环境污染的支出；资产的环境检修支出；环境违规罚款支出。核算的内容主要是对每一类自然环境资源的价值进行核算。对自然环境资源的价值进行综合核算以及将自然环境资源核算纳入国民经济核算体系，可以全面反映国民财富的变化。

　　4. 环境成本的控制方法。从国内外企业环境成本管理控制的实践看，核算和管理环境成本有助于完善企业内部成本管理和控制体系，可以防止企业陷入巨额的环境债务中，因而企业环境成本的管理控制在企业生产经营中发挥着重要的作用。综合来说，环境成本控制可以分为以下几种方法:事前规划法。事前规划法是指综合考虑整个生产工艺流程，把未来可能的环境支出进行分配并纳入产品成本预算系统，提出各种可能的生产方案，然后对各种可能的方案进行价值评估，比较未来现金流出并筛选出支出最少的方案来实施，以达到控制环境成本的目的。事中控制法。事中控制法就是在生产过程中，确定合理的生产规模，采用有利于环境的技术和工艺，选择环境负荷小的替代材料，尽量回避和减少为增加环境负荷而追加的成本。事后处理法。事后处理法就是企业在污染发生后设法予以治理，把治理过程中发生的支出确认为环境成本。这既是传统的环境成本管理方式，也是一种“迫不得已”的办法。

　　5. 环境成本信息的披露。目前，由于环境成本会计发展尚不完善，相应的制度规范还未以完整文件形式出台，环境会计信息披露主要还是依赖企业的主动性和自愿性。我国在环境会计信息披露方面还处于起步阶段，一般为被动披露，仅要求一些污染较严重的企业在会计报表上反映一些环境成本信息，且多以排污费、管理费形式出现。对此，笔者认为环境成本信息披露可以从以下几个方面进行规范：一是环境会计信息披露必须满足人们对环境关心的要求。二是环境会计信息披露必须遵循强制披露与自愿披露相结合的原则，分阶段有步骤地进行，采用文字说明、补充资料、附注等形式揭示一些基本的环境会计信息。三是要坚持成本效益原则。

　　综上所述，环境差异对于成本与财务会计的发展产生了重大的影响。不同的环境产生不同的会计核算形式和职能。把握好环境演进对于会计发展的主导作用，建立完善的会计制度和准则对于成本与财务会计的发展大有裨益。