关于成本会计理论的探讨

　　一、成本理论存在的问题

　　

　　半个世纪以来理论界对成本会计的论述按客观逻辑依次展开，这些成本会计理论都不约而同地从分析商品二重性开始，从价值引向社会平均必要劳动fi。由于成本不包含剩余劳动，于是从社会必要生产费引向成本本质。但都讳言成本1不直截说出成本是什么，回避给成本下定义。相形之下，一些成本文献老是从抽象到抽象，因为本质或实质终归是抽象，似乎在做文字游戏。这些成本理论的作者对成本的本质或实质并不一定了然，当谈到损失性费用时便破绽立见。许多文献将废品损失之类一律称为损失性费用，并不考察这些损失在一定生产力水平条件下，是否是正常的、必要的，能否避免的，都顾名思义地认定为非必要生产费。这种不考虑生产力水平、对损失一律视同非必要生产费，主张严格控制，要求损失和消耗越少越好的片面观点，对指导成本管理实践只能有害无益。

　　

　　假设某种废品损失在当今生产力条件下是正常的，必要的；为了坚持严格控制的理论指导，生产中很可以一味精工细作，因而废品确实可能下降。但是为此精工细作的所费往往超出降低废品的所得。

　　

　　此外，如直接成本与间接成本、变动成本和固定成本，以及可控制成本和不可控制成本，都是一对对辩证概念，其间不存在不可逾越的界限。又如辅助车间的若干种分配方法之间，分明存在辩证的联系和关

　　

　　二、几点反思

　　

　　1. 成本不属于价值范畴。马克思早在《资本论》第3卷第1章指出，成本具有一种假象，似乎它是价值本身的一个范畴。不仅指明是假象，并且正面指出，成本这一范畴，同商品的价值的形成或同资本的增值过程奄无关系。换言之，成本只是生产过程中的耗费，资本借生产耗费的过程来对劳动者实行剥削，但这种生产耗费与榨取的剩余价值率和里的大小程度是奄不相关的。由此可见，半个世纪以来借助从商品二重性人手来解说成本，从根本上是误会。

　　

　　2. 不能脱离生产力论成本。由于从商品二重性入手阐述成本，并由价值代表社会平均必要劳动摄推导出成本之本质是社会必要生产费的一部分，这种从抽象到抽象的推导是不必经过深思熟虑，完全可以从形式逻辑推导得出的。以上不加区分地将废品损失断定为不构成产品价值的说法，当然也是不进从辩证逻辑而按照形式逻辑得出的推论，以上所谓一念之差，是指过去只是从概念推导得出成本本质是必要生产费的一部分，却未真正理解社会生产力才是区别必要与非必要生产费的分水岭，而生产力又可由人力推进而变动不居的。可是过去的成本文献中再不涉及从必要费与非必要费二者的区别中探讨从不同途径谋求降低成本的措施的可能性。这无疑是根本性的欠缺。可以认为，成本会计除了提供信息，更应把如何谋求降低和优化成本当成更主要的任务，这是可行的，也是必要的，

　　

　　三、成本会计理论根源——生产二重性

　　

　　从根本上考虑成本正确的选择应从生产二重性出发。生产过程既是人力、物力、财力的耗费过程，同时也是产品的形成过程。投入和产出是活生生的现实，彼此又是矛盾的对立和统一。投入是为了产出，没有投入便没有产出；不求产出自然不会投入，无效的产出也使投人变成浪费。

　　

　　从分析生产二重性出发，再从生产的耗费直接引出成本的概念和定义，从生产的目的和结果引向产品和市场。从此成本和产品再不是彼此分离、孤立的概念，永远是矛盾的对立和统一。而这种统一中又以生产力为中间的基本连结链。

　　

　　如上所述，从分析生产二重性，一方面从生产耗费引出成本，再从成本的偶然性和必然性引出成本本质，再从本质与非本质部分的区分引出如上所述如何分别采取不同途径谋求降低不同部分成本的相应措施。仅就此而论，这样的逻辑顺序不仅顺理成章，而且符合从具体到抽象的认识进程。且再从成本的偶然性说起。

　　

　　偶然是必然的表现和存在形式，产品成本涵盖的因素多，偶然的因素便多，最典型的是技术上的正负公差，由此可见，如果能完全剔除实际成本中的一切偶然部分，余下的必然部分便是成本本质，也就是不包括剩余劳动的社会必要生产费。我们就是从具体到抽象来得出成本本质，即正常的、必要的和不可避免部分。

　　

　　曾光   黑龙江省大兴安岭林业集团公司财务部

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