会计理论价值述评：联系实践与经验的解析

　　【摘要】长期以来，关于会计理论是否有用的疑惑一直困扰着我国会计界。许多人认为，会计完全是实务性的，而不是理论性的。文章旨在集中讨论会计理论对会计实践有无用处或是否有关联这一问题，进而分析有关会计理论的认知误区，同时探讨由偏见与认知局限性引起的对会计理论和会计实践所涉及的一些基本问题的理解偏差。文章还试图说明一般意义上的理论价值，尤其是会计理论的价值，以助于人们走出对会计理论的常见认知误区，旨在使会计理论和实践在更为宽容的文化氛围内能够较为和谐地结合。

　　【关键词】会计理论；实践；经验；认知

　　一、引言

　　长期以来，关于会计理论是否有用的疑惑一直困扰着我国会计界。许多人认为，会计完全是实务性的，而不是理论性的。对于持这种观点的人来说，会计只不过是一系列的实务、程序、方法和技术，是一种无须多加论述、调整和论证以形成“理论”的行为。尽管如此，对会计理论的探索自20世纪初以来就从未停止过。在中国，现代意义的、较为系统的会计理论研究起步则较晚，但发展极为迅猛，已呈现出良好的态势。然而，会计是否需要理论支撑仍是争沦的焦点之一。诚然，不依靠理论而成功的会计实践不属罕见，其中经验的作用功不可没。但经验的局限也是显而易见：以局部的问题为解决对象，缺乏对实践广泛的、具有普遍意义的指导。过多的经验之谈必然导致经验主义，屡屡借助实际经验，把会计研究完全寄托于直接经验，其结果势必限制会计学的视野和范围，制约学科的健康发展。

　　二、会计理论与实践

　　何谓理论?雷蒙德·威廉姆斯所著影响深远的《关键词：文化与社会词汇》收录了“理论”这一词条，它与“实践”的区别划分是十分重要的。“实践”指已经做了的事，而“理论”则是对实践的观察和系统的解释。他还刻意指出这样的区分是有“必要的”，但不是要二者“成为对立的关系”。但近年来会计理论的走向，似乎没有与实践发展到如此密切的关系。我国著名会计学家葛家澍认为，会计理论同一切其他理论一样，来自实践，又应再回到实践。

　　现在绝不罕见的是，会计理论的建构与重构就在理论的范畴内进行，多靠若干概念演绎推理，而少用材料说明问题。有些会计理论的出发点隐含或预设了明确的概念，概念既可以源于经验，也可以源于理论，就在理论那一点上打转，即从理论到理论，从抽象到抽象，不加入与经验和实践的互动。在不可能获取实践经验的情况下，这是十分必要的。传统的分析程序是先行假设，随之推衍，然后得出结论。假设的依据极可能是经验。理论有时会有先觉判断，然后通过说理去论证。但现在也有不少会计理论，其特征是寄生性，它依附于某一个理论，可以解释、批评、发展那个理论，甚至可以愈走愈远，产生出更多的理论，如此自行繁衍生长。

　　三、会计经验的局限

　　会计经验的价值是不容置疑的，在实际会计工作中往往显得比理论更实用。表面上看，理论把想当然的事情复杂化了，但实际上是，将原本隐藏的问题凸显出来了。有些问题人们并非意识不到，只是对麻烦的问题避而不谈，甚至压制它们。虽然在经验的层面上，这些问题反映不出来，理论的作用就是直面这些麻烦问题。如果在会计实践和研究工作中一味地满足于一般经验的总结，人们对会计的认识水平就不会提高。

　　在会计实践工作中人们遇到的形形色色的问题和现象，许多不是凭经验就说得清楚的，而且可能产生分歧：经验总是从相对狭隘的经历和视角来谈个体的事例，而缺乏宏观的、带规律性的把握。经验交流和理论探讨毕竟不是一回事。会计理论方面的研究与探索定会拓展和丰富现有的会计知识，会计理论不仅试图解决会计问题，更要提出问题，作为进一步的探索对象，使对会计的认识不断地深入下去。而问题的来龙去脉与彼此之间的关联，答案不是凭经验可以找到的。

　　四、会计理论的缺陷

　　应该承认，会计理论自身存在的问题需要反省，它的许多缺陷也需要正视。就会计理论而言，目前的研究结果仍未得到人们的普遍认同。

　　会计毕竟不是自然科学，人们观察的现象随时间、环境而变化，时过境迁，难以验证[4]。如果说有人对会计理论疑虑颇深的话，那是因为理论的确有把简单问题说复杂化的倾向，就会计理论本身而言，在一定程度上也呈现出相互矛盾的态势。譬如，会计信息质量的两个重要标准就是可靠性和相关性，而可靠性和相关性本身就是相对的两个概念。这二者之间的关系就类似于宏观经济中通胀率和失业率的关系一样，往往需要人们在其间作出一番痛苦的抉择。令人沮丧的是，现行会计理论中的很多方面都呈现出这种矛盾关系，为会计理论研究中的“无效率争论”埋下了伏笔。

　　会计理论的局限性还表现在其具有一定的功利色彩。即理论不再用于指导实践，而是用来印证人们先入为主的观念，或者为人们即将采取的行动提供“行为正当”的借口和依据。由于现实生活中的人们的利益差异甚大，不同的利益团体希望有不同的理论，因此，会计理论可能不是唯一的。而是一个多重理论的集合。正如美国会计学会(AAA)在1976年的一份题为《会计理论与理论认可》的报告中将会计理论分为4个学派后指出“某种单个的放之四海而皆准的会计理论此时还并不存在”。同时也需明确，任何理论都有局限，但一般来说，就其性质而言，比经验的局限性要小。可以肯定的一点是，理论大于经验的总和。

　　五、会计理论的意义

　　理论的各种缺陷及所处的危机并不预示、更不等于理论的消亡。人类文明的进程是曲折的，理论出现的种种偏差和舛误，尽管有时让人厌倦，但不能据此断言理论无用。

　　须认识到理论在认知层面上的重要意义和价值，首先要充分承认认知对象的复杂性，不能单凭一些零散的经验就指望解决所有面临的问题。虽然没有任何理论是放之四海而皆准的，但由于理论所具有的高度概括性，适用范围相应扩大了许多，在更高的层面上具有指导意义。现在会计理论的跨学科特征直接说明了这一点：伦理学、哲学、法学、经济学、信息学、人类学、社会学、历史学等，都给会计研究提供了众多的理论视角。

　　理论的作用是让人们对会计这项人类古老的活动产生与以往不同的、更深入的理解，或是对某些相关问题做出更合理的解释，或提供更好的答案，即使是暂无定论，探索的过程本身也可能带出许多启迪，在某种程度上起到推动会计学科发展的作用。理论和学术的过程是一个克服主观偏见的过程，尽可能地考虑到我们研究对象的各个方面；而不是一叶障目，以偏盖全。

　　总之，不论喜欢与否，我们处在一个理论化的时代，表现为新名词、新概念、新术语的纷至沓来。当各种会计理论跃入我们的视野之后，我们不可迷失方向，要走出认知的误区，也要摆脱理论的困惑，努力克服理论自身的缺陷，同时看到理论的意义与作用，毕竟无论经验有多丰富，其暂时性、局限性决定了理论是不可替代的，问题在于我们应该怎样认识理论的意义和发挥理论的优势。

　　六、结束语

　　综上所述，摈弃理论的弊端是显而易见的，会计理论的意义不容抹煞。理论的体系可使由经验而产生的零星想法，得到依托，使之有机会归纳出有规律的东西，从而演绎、衍生为系统，并在普遍的意义上指导实践。同时必须强调的是，只有被经验或实践证明的假设才能构成有生命力的理论。鉴于缺乏理论不免导致非理性的个体反应，重申理论的意义不可小觑。从事会计理论研究与探索，需注意克服简单化或复杂化的倾向，不可忽视世界经济文化交流的互动关系，准确把握理论发展的脉络，使之更趋于理性化，促使会计这门学科从相对边缘向中心推进，获得自身的学术主体性，并不断大胆进行理论探索和创新，使会计理论研究在全球化背景下健康发展。

　　【参考文献】

　　[1]赵西卜等. 我国会计理论研究的发展轨迹与取向 [J]. 会计研究, 2003, (4).

　　[2]Williams Raymond. Keywords: A Vocabulary of Culture and Society [M]. 1988. London: Fontana Press.

　　[3]葛家澍, 刘峰. 会计理论——关于财务会计概念结构的研究 [M]. 北京: 中国财政经济出版社, 2003, (1).

　　[4]汤云为, 钱逢胜. 会计理论 [M]. 上海: 上海财经大学出版社, 1997.