新企业会计准则对会计诚信问题的影响研究

摘　要：和谐社会是一个庞大的系统工程，需要社会的政治、经济、文化等各方面的协调和配合，其中，实现社会诚信是构建和谐社会的的基本要求之一，而会计诚信(Honesty Accounting，简记为“HA”)则是社会诚信的重要组成部分。尽管会计诚信对社会的和谐发展是如此重要，尽管我们的民族在人类历史上以诚信的优良传统著称于世，但对于我们今天所赖以生活的这个社会来说，它似乎成为“相对紧缺的道德资源，成为阻碍我国经济、社会进一步发展的难题。”

关键词：新企业会计准则；会计诚信；会计信息质量
引言
　　新的企业会计准则对“会计信息质量” 进行了明确的规定，分别是：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。会计信息质量是指会计信息真实、客观地反映各项经济活动，准确地揭示了各项经济活动所包含的经济内容。许多业内人士认为，新会计准则的重要条款的变化，包括对会计信息质量要求的修订，都会给会计诚信问题带来现实效应。
一、对会计信息质量要求的修改研究
　　新准则对以往基本准则中的“一般原则”作了补充和完善，改为“会计信息质量要求”，更加强调了会计信息的相关性；并且保留了可靠性原则、重要性原则、谨慎性原则、实质重于形式原则和及时性原则，也强调了相关性原则、可理解性原则、可比性原则和一致性原则等；新基本准则将权责发生制原则作为会计核算的基础，不再作为会计核算的一般原则，还将历史成本原则体现在会计要素的计量中；取消了配比原则和划分收益性支出与资本性支出原则，其内容体现在具体的会计要素确认和计量标准中。与以往企业会计准则相比，原13个信息质量要求被缩减了5个，分别是：
　　（一）一贯性
　　该质量要求在新准则中，被并入了“可比性”中，即企业前后各期信息“可比”。
　　（二）权责发生制
　　该质量要求在新准则中，被前移至第一章总则中，重要性得到提升，仅次于四大会计假设。也有意见认为，“权责发生制”已经归类于会计假设之中，即第五大会计假设。
　　（三）配比性
　　基于资产负债表观，新准则取消了该质量要求。
　　（四）历史成本
　　该质量要求在新准则中，被调整至第九章会计计量中，与重置成本、可变现净值、现值、公允价值，一起构成了会计计量属性。
　　（五）划分收益性支出与资本性支出
　　在新准则中，对于各会计要素的确认条件作出了明确的规定，某一支出应当是资本化还是费用化，取决于该支出是否符合资产、费用等会计要素的确认条件。因此，新准则不再单独规定该质量要求。原13项会计信息质量要求，在新准则中真正被废止的只有“配比性”原则。
二、对会计信息质量的影响
　　（一）会计要素的计量发生变化
　　新的会计体系将按照现行国际惯例把“公允价值”（fair value）概念引入中国会计体系，公允价值计量的应用，成为此次准则修改中的一大亮点。新会计准则对计量属性做出了重大调整，不再强调历史成本为基础计量属性，全面引入公允价值、现值等计量属性，其中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。“公允价值”极有可能成为调节利润的工具。例如，上市公司的一块资产（或股权）账面值1000万元，却以2000万元或更高的价格出售，以前需现金交易时，证监会还规定，至少须要50％的转让款到账才能计算收益，而现在非货币交易也可以轻而易举地“做”利润了。资产置换双方都将各自的非货币资产高估，然后互相交易，双方账面上都有利润，但这全是空的。
　　（二）存货变化
　　新存货准则下，取消了原先采用的存货准则中的“后进先出法”，所谓“后进先出法”，即企业在核算成本时，参考的是最近购入的原材料存货的价格，而“先进先出法”，则是参考最早购入的原材料存货价格。在原材料价格一路下跌时，采用“后进先出法”，显然扩大了公司的利润率，而用“先进先出法”，则缩小了公司的利润率，原材料价格上升时则反之。可以说，“先进先出法”更侧重于反映公司长期的经营情况。比如使用“后进先出法”的家电上市公司，在显像管价格下跌过程中，一旦使用了“先进先出法”，后果将是成本大幅上升，当期利润下降。
　　（三）资产减值准备
　　资产减值计提是此次修订的重点。资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。可收回金额根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产账面价值大于该资产可收回金额部分确认为资产减值损失。国际会计准则中，允许资产减值的转回，但是我国的新会计准则规定，资产减值是不可以转回的。 这条新规定截断了上市公司调增利润的一大途径。目前，有不少上市公司都在利用减值准备调节利润，特别是一些上市公司，往往在前一年大幅计提减值准备，又在第二年以种种理由进行转回，造成盈利假象。新准则一实施，转回的准备无法体现为利润，这种手段无疑将失效。由于2006年是将减值准备冲回利润的最后机会了，安永大华会计师事务所注会孟冬由此推测，“今年上市公司将出现大量转回减值准备的动作，表面上将提升公司利润，投资者应该加以注意。”
　　（四）债务重组
　　新债务重组准则改变了“一刀切”的规定，将原先因债权人让步而导致债务人被豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，改为将债务重组收益计入营业外收入，对于实物抵债业务，引进公允价值作为计量属性。例如要求上市公司在非货币性资产交换中考虑换出、换入资产的公允价值以及交易是否具有商业实质，要求上市公司在债务重组交易中考虑重组债务的公允价值，并要求在利润表中确认相关损益。这些规定将使得上市公司的资产和交易得到更为公允地反映，一些上市公司通过以低价资产换入高价资产，从而降低成本的做法将不再可行。按新规定，一些无力清偿债务的公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提升其每股收益水平。债务重组收益不能作为利润、只能计入资本公积，是数年前财政部根据郑百文的个案而制定的。三联重组郑百文前，后者仅欠建设银行的债务就达22亿元，为了确保重组成功，建行豁免了14亿元，如果这14亿元全部作为利润的话，郑百文一下子由每股亏损两三元，一跃而每股 盈利五六元。财政部这才制定了债务重组的会计准则，事实证明，这一会计准则对一些高负债公司利用债务重组蓄意包装利润起到了很好的作用。须知中国的银行多为国有（控股）银行，能否豁免债务常常取决于地方政府一句话。
　　（五）合并报表
　　与《合并会计报表暂行规定》相比，新的合并财务报表准则所依据的基本合并理论已发生变化，从侧重母公司理论转为侧重实体理论。合并报表范围的确定更关注实质性控制，母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。这一变革，将对上市公司合并报表利润产生较大影响。新准则使得母公司必须承担所有者权益为负公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，与此同时，新准则也可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。
　　（六）投资性房产变化
　　会计报表中须单列“投资性房产”项目，处理可以采用成本模式或者公允价值模式，但以成本模式为主导。如有活跃市场，能确定公允价值并能可靠计量，也可采用公允价值计量模式，这种模式下不计提折旧或减值准备，公允价值与原账面值之间的差异计入当期损益。原先上市公司拥有的物业都被计入了固定资产，因此，物业的升值与否，并没有体现在报表中。近几年物业升值迅速，因此，如果上市公司一旦采用公允价值法来计量其早些年购入的投资性房产，必将大大提高其净资产和当期净利润。不然而在此间，究竟什么样的价值才是公允价值，如何防止上市公司玩花样，是监管的难题。公允价值计量模式的引入正式奠定了NAV（重估净资产值）方法作为房地产上市公司估值的核心地位。这必将引导市场对该项方法进一步的认可。而且随着投资性房地产物业的增多，特别是人民币升值和我国经济持续发展，新会计准则采用后，肯定会引导市场更多的关注各项投资性房地产物业的真实价值，并使NAV的估值方法成为评估投资性房地产企业的主要标准之一。即使对以开发业务为主的房地产企业来说，新会计准则的实行也会导致投资者以更为稳健和客观的估值标准来衡量一个公司的价值。
总结
　　新准则中对会计信息质量进行了重新的定义，也是针对会计从业人员在具体操作上进行了新的、具体的规定，成为了在新的时期会计人员进行会计工作时的行动指南，间接的规范了会计人员的在进行会计操作时的个人行为，为改善我过目前的会计诚信问题上作出相当大的贡献
　　
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部：《新企业会计准则指南》[M]，北京经济科学出版社，2006年版.
[2]中华人民共和国财政部：《企业会计准则2006》[M]，北京经济科学出版社，2006年版.
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[5]唐历莉,张树海.《对提高会计信息质量的几点认识》[J]，《财会研究》，2008年第1期，第64页.
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