初探商誉会计理论

　　随着社会经济的发展，实务界和学术界愈发的关注在资产评估中关于商誉的性质、确认和计量等问题。因此，我们应该更加深入的对于商誉会计理论和实践问题展开探讨、研究，以适应新的经济形势发展的要求，并对我国经济的理论和实践发展作出贡献。

　　商誉的性质、构成因素和特性

　　商誉的性质

　　中南财经大学的阎德玉教授认为：“商誉本身不是一项单独的会生息资产，而只是一个特殊的计价帐户，该实体的总价值(总价值)超过其个人价值的总和，它表明各项资产个别价值的总和即‘整体大于组成部分的总和’小于构成该实体的各类资产的价值总值(整体价值)”究其产生的原因，我们可以发现，原来我们拥有许多未入帐的资产，如优秀的管理人才，先进的技术，科学的管理制度等等。而商誉就代表了上述各种未入帐的无形资源。实际上，商誉是一种超额收益能力，但它不能是无源之水，无本之木，求其原因，是因为有一些未入帐的无形资源。从另一方面说，如果商誉作为总计价帐户，它所代表的各种无形资源已登记入帐，按此基础计算的收益，是一种平均利润。

　　商誉的构成因素

　　多年来，会计学者和会计从业人员对商誉的构成进行了多种研究。一些学者将商誉的构成要素归纳为以下几个方面：(1)优秀的管理团队;(2)组织的优秀实施;(3)竞争管理的弱点;(4)发现才能或资源;(5)政府政策的优惠。事实上，由于经济生活的复杂性，构成了各种各样的商誉因素，很难研究这一个个清单，上述研究也只列出了商誉的主要因素。

　　商誉的特点

　　商誉是由各种未入帐的且不不能独立确认的无形资源混合而成的，即是一个综合性的优点，这就决定了商誉的主要特征：商誉是与单位的客观环境紧密连接不能分开的。它不能独立被转让，出售，也不能以一种独立的资产作为投资，因此它只能依附于单位作为一个整体。

　　商誉的其他特征包括：(1)商誉价值和任何发生及相关成本没有可靠或可预见的关系;(2)很难对构成商誉的无形因素计价;(3)商誉的价值在相对较短的时间内会会随内外环境产生较大的波动;(4)商誉的价值评估是非常主观的。

　　商誉的会计处理

　　商誉有自创商誉和购买商誉之分，前者是自己创立和积累起来的各种优越条件和无形资源;后者是因存在优越条件和无形资源能在未来时期猎取正常水平以上的超额利润，而被确认的商誉。

　　英国的标准会计实务公告22《商誉会计》中指出：“购买商誉与自创商誉的特性没有差别，然而，由于在特定时点发生的事实，尽管计价是主观的，但购买商誉的价值还是可以被确定的;而自创商誉是不可以的。”这反映了会计界对商誉会计处理的一般态度。

　　自创商誉的会计处理

　　虽然在商誉的构成因素中，有些因素可以确认和计量，但我们并不提倡将自创商誉确认入帐，原因如下。

　　1.自创商誉的形成是一个缓慢的过程。在企业管理过程中，很难确定哪些活动会导致商誉的形成，因此人们很难按照历史成本的原则进行定价。

　　2.自创商誉的构成部分不稳定。这表明，商誉本身是不稳定的，所以若仍将自创商誉确认入帐，显然不够稳健。

　　3.不确认商誉，不会对会计报表使用者的决策产生多大影响。使用者可以估算商誉。如将自创商誉计入帐簿，这样反而会给报表使用者带来误导作用。当然，必要时可在表外附注中披露有关自创商誉信息。

　　购买商誉的会计处理

　　1.购买商誉的确认。对购买商誉一般有三种处理方法：①将其作为一项资产，以后时期不摊销;②将其作为一项资产，在以后一定时期按期摊销;③将其立即注销，作为收购权益的减少。

　　2.购买商誉的摊销。购买商誉在帐面上确认和计量后，就要考虑其摊销问题。这又是目前会计理论界争执不下的问题。主张不摊销的学者认为，只要状况还相当好，就不应摊销商誉。理由是：①如按期摊销商誉，则帐面商誉价值越来越低，而与此同时实际价值也越来越大，这就使得会计揭示信息与实际不相符合。②如按期摊销商誉，那么当商誉摊销完毕后，是否应重新将拥有的商誉计价入帐?如不计价不帐，显然与会计的一贯性原则不符;如计入帐户，则使得以前的商誉摊销工作毫无意义。主张商誉应摊销的学者认为：①商誉不可能永远存在。②对购买商誉而言，按照配比原则，应在以后将商誉成本合理分配。

　　总之，商誉的不确定因素很多，导致不确定的原因也各不相同。在商誉处理方法上如果要确定，很难说哪种方法是最正确、最完善的，只能说什么样的方法对大多数人来说能够接受，而能够让大多数人接受的方法的产生，也需要在会计理论界和财务人员一起努力研究。