我国会计问题的若干法律思考

—、前言

　　当我国的经济体制逐步向社会主义市场经济转化时，我国传统的会计工作受到了方方面面的挑战，会计改革也就势在必行，在我国的会计改革中，不论是会计理论工作者，还是会计的主管部门，都对我国会计的基本理论、基本方法以及相关的技术等作出了极为有益的探讨，并制定了符合我国国情的会计改革措施，使得我国的会计工作能与经济体制改革基本相适应，促进了我国经济体制改革的健康发展。

　　然而，随着我国社会主义市场经济体制的逐步成熟，过去会计工作中一些不为人们所重视的法律问题已初露端倪，并有愈演愈烈的趋势。1998年，因会计信息失真或失误，投资者先后状告山东渤海集团股份有限公司和红光实业公司管理部门；同年又因会计工作故意过失，琼民源公司董事长及财务主管首次承担刑事责任，……。尽管上述例子并不多，而且有的案件已得到判决、有的还正在审理之中，但其留下的会计问题的法律思考却耐人寻味：为什么在（会计法）颁布后的十几年中，从未有过因工作失误而由会计人员承担刑事法律责任，而偏偏在九十年代的今天，有人却要为此坐牢；为什么在证券市场中有人要求会计信息失误的责任人员承担民事赔偿责任，而在过去的几十年中从未有人表示过这一类的要求，……。

　　这些问题的产生，不仅有着深刻的社会背景，而且还有着特殊的环境因素。如何结合我国现有的会计特征，从理论上深刻分析这些社会现象的产生，并制定出相应的对策，应该成为我国现行会计体制改革的重要内容之一。否则，将会使得会计改革工作难以与当今的社会机制相协调，其后果将是非常严重的。相关行业的经验教训已有前车之鉴，如我国的注册会计师行业，由于毫无思想准备，近年来被所谓的“诉讼风暴”刮得不知所措，不得不重新审视行业中法律关系。因此，我们应重视会计法律问题的研究。

　　要研究会计的法律问题，我们首先应以我国当前的社会经济环境为基本出发点，并结合现有的会计特征，寻求产生会计法律问题的根本原因。

　　二、我国市场经济产生会计法律问题的根本原因

　　当我国进行经济改革时，其基本立足点就是培育和发展统。，开放、平等竞争、规章健全、秩序井然、功能完备和运转灵活的社会主义市场经济体系。这就意味着社会主义市场经济与传统的计划经济有着本质上的区别。这种区别，对于会计来说，将带来如下一系列的转变。

　　转变之一：会计目标的多元化

　　在计划经济体制条件下，会计主要目标就是为经管责任服务。这里所指的经管责任，主要是因资源的所有权与经营权相分离而产生的一种受托和委托的责任关系。在这样的约定关系下，企业的所有者与经营者之间的关系一般是比较固定的，而且在权利及义务上基本是不平等的，所有者几乎垄断了大部分权利。会计的服务功能重在报告过去的经营业绩，解除相关人员的管理责任，因此，传统的报帐式会计能够满足当时的会计目标。

　　然而，当经济体制向市场经济转化时，上述的权责关系发生了深刻的变化。这就使会计目标由过去单一的经管责任向多元发展，即既为经管责任服务，又为经营决策服务，这种会计目标的转变所带来影响有如下两个方面：首先，由于经管责任关系人的不确定性，经管责任由过去明确的委托人，向不明确的委托入发展，由过去单一关系的委托人向多重关系委托人转化，这种转化，使得过去那种仅仅解释经管责任的报帐式会计信息无法满足多重关系委托人的需要。对于那些现行或潜在的委托人，他们更需要了解对未来经营决策有用的会计信息，以决定是否建立、保留或解除双方的经管责任关系。其次，由于受托方拥有一定范围的资源处置权，且其利益与经营相联系，使得委托方与受托方有了相对平等的权利与义务，这种平等，既给了受托方一定的自主处理会计信息的权利，但也给了委托方要求解释会计信息的权利，由于会计信息的重要性，双方可能会因地位、利益角度以及见解不同，而对会计信息有不同认识，增加了对会计信息理解的冲突机会。

　　可见，会计目标的转变，给会计带来的影响，一是会计信息要求多样化，即既满足过去经管责任关系的评价，又要满足未来决策的有用性，会计处理不得不在二者要求之间予以平衡，增加了对会计信息解释的可争议性，二是由于平等权利，既给了受托方自主处理会计信息的机遇，也增强了委托方对会计信息的解释需求，给会计信息的理解冲突埋下伏笔。因此，在市场经济条件下，由于经济环境的改变，会计信息处理的复杂化及不同阶层理解冲突的增加，必然会导致会计信息风险的提高。而解决这些会计信息风险的最根本的方法之一，就是依靠法律手段来调节双方的理解冲突。因此，会计目标的转变，必然会导致相应的会计法律问题。这是其一。

　　转变之二：市场经济条件下，会计信息的经济后果性比以往更为突出。

　　在传统的计划经济条件下，会计信息主要用于经管责任，企业的决策绝大部分依赖于上级主管部门的计划，很少依赖于企业会计信息的自身。因此，会计信息正确与否，其所带来的经济后果性是相当有限的。其次，会计信息的处理与院用，主要局限在已明确的委托方与受托方。由于双方关系相对明确与固定，因此，一旦某些会计信息出现问题，其直接经济后果性仅仅体现在已明确的委托方与受托方之间，其影响的范围也相当有限。然而，当经济体制逐步转化到市场经济条件下时，会计信息的经济后果性变得相当突出。这是因为在市场经济条件下，证券市场的存在，使得委托方与受托方关系变得极为不确定。双方关系是否建立与解除，在很大程度上要依赖于会计信息所反映的内容。因此，使得会计信息的决策作用变得非常重要。一项小小的错误会计信息，可能会导致整个社会几万、几十万、甚至几个亿的错误流向。例如：1998年，上海贝岭微电子公司在上市公告中，将盈利预测的每股0.39元误登为0.43元，使当日上市的股票价格飙升到16元多，上市第二天上午，作出更正公告，股票立即下跌至15元左右，以1000万股换手率计算，导致资金损失约为1000万元左右，会计信息经济后果性可见一斑。难怪美国会计理论家泽夫（zeff）在《“经济后果”学说的兴起》一文中指出：“会计报告将影响企业、政府、工会、投资人和债权人的决策行为……，不同的准则将生成不同的会计信息，从而影响到不同主体的利益，包括一部分人受益，另一部分人受损。”由于会计信息的经济后果性突出，一旦产生不应出现的经济后果性，或者编制会计信息与使用会计信息的双方对这种经济后果性产生不同看法时，必将带来法律上的冲突。因此，会计信息经济后果性的增大，也会引起相关的会计法律问题。

　　转变之三：市场经济培育了经济主体的平等性，提高了他们在对会计信息理解冲突时依法自卫的勇气与能力。

　　在传统计划经济条件下，由于受托方与委托方在经济权利与义务上有较大程度的差别，因此，当双方对会计信息的理解发生冲突时，一般是依据行政手段加以解决。谁的行政级别高，谁的行政权利大，谁就能获得最后处理权。而在市场经济条件下，法律已成为调节个人与社会、秩序与自由、权威与服从三大矛盾的准则。法律的平等表明了受托方与委托方具有相同的经济权利。当对会计信息的理解发生冲突时，双方不再依据行政权利与级别，而更多的是依赖原先制定的“游戏规则”——法律条文来处理有关的争议。由于权利的保障及法制的完善，使得各方都有了依法自卫的勇气与能力。因此，运用法律手段来调节会计信息处理与理解的冲突，必将成为市场经济环境中最为常见的手段之一。

　　可见，当我国的经济体制由计划经济向市场经济转化时，由于环境的改变，将从会计的认识产生重大影响。会计目标的改变，不仅使得会计信息处理变得复杂化，同时也使得会计信息的处理不得不在经管责任与决策有用之间加以平衡。而权责双方关系的变化，会计信息的广泛使用，使得会计信息经济后果性日益凸现，当对会计信息的使用与理解发生冲突机会逐步增多时，平等的权利给了冲突双方依法自卫的勇气与能力。因此，可以预见，当市场经济日趋成熟时，也就是会计信息法律问题日趋增多时。那么，我国当前经济环境能否妥善解决这些会计法律问题呢，我国现有的法制中究竟还存在哪些矛盾会阻碍这些会计法律问题的解决呢？这又是一个值得研究的理论问题。

　　三、我国当前法制环境中存在的若干会计法律问题

　　前面所述的几个典型会计案例，已表明会计的法律问题已日趋严峻。然而，对照社会需求，对照我国现有的法律规范，当我们来处理这些会计法律问题时，不难发现：在我国的现行法规中还存在◇多矛盾与不足，表现在如下几个方面：

　　（一）现行法规中，重视行政及刑事的法律处罚，轻视民事法律责任的调节。

　　由于我国的经济体制刚刚从计划经济中脱胎而来，我们现有的法规在制定与会计问题有关的法律规范时，还是体现了较多的计划经济色彩：即往往比较重视行政及刑事的法律处罚，而轻视民事法律关系的调节，例如，在刚刚颁布的证券法中，用了长篇大幅的文字，描述了提供虚假会计信息应承担的行政责任及刑事责任，而对有关会计问题民事责任的规定却廖廖无几，仅在六十二条、六十九条、一百六十一条、二百零二条以及二百零七条中，简单地提及了提供虚假会计信息的责任入应承担赔偿民事责任，至于什么是虚假会计信息，如何认定虚假会计信息，如何处理虚假会计信息的民事责任，几乎没有涉及，这就给具体的司法判决，带来了很大的不确定性，还有，即使专门为会计法律问题而制定的会计法中，更是只字不提会计问题中的民事责任问题，因此，一旦牵涉到民事法律纠纷，作为专门处理会计法律问题的会计法却无能为力了。类似的问题，也反映在其他有关的经济法规中：如公司法、合同法等。

　　然而，恰恰在市场经济条件下，由于会计环境的改变和对会计信息不同认识而产生的法律冲突中，有关民事纠纷的法律问题为最多。这是因为，市场经济是建立在各经济主体之间具有自主性和平等性井旦承认其各自物质利益的基础之上的，而各经济主体之间的矛盾绝大部分又都属于民事责任的范畴。这就要求我们必须以民事法律来规范、引导、制约、保障各主体的经济利益，可惜的是，在我们现有的法规中，在处理会计信息的纠纷中，有关民事责任的规定价价是最不完善、也是最为缺乏的。

　　（二）现行法规中，缺乏对虚假会计信息具体认定的法律规定

　　尽管我们在证券法、公司法以及相关的法规中，已经规定了出具虚假会计信息的有关人员要承担民事赔偿责任。但是，如何来具体认定虚假会计信息，往往规定得过于原则与抽象，这就给司法实践带来一系列的认定问题。

　　第一，对干什么是虚假会计信息，如何确认虚假会计信息，这是一个相当复杂的法律问一，不同阶层的人士会有不同的标准：作为专业人士，要认定一项会计信息是否属于虚假，通常是以专业标准为依据，只要符合专业标准，不管会计信息反映的内容与事实是否有出入，都不能将其认定为虚假会计信息，然而，作为非专业人士，由于他们并不熟悉复杂的专业标准，如果不在法律上对虚假会计信息予以具体界定的话，他们对虚假会计信息的认定就比较直观，他们通常认为，只要会计信息所反映的内容与事实有所出入，则该项会计信息就属于虚假，也就是说，专业人士强调的是会计过程，强调的是会计形式，而非专业人士强调的却是会计反映的结果。由于会计信息的使用者及有关的司法部门都是非专业人士，一旦因会计信息引起法律冲突，在认定某项会计信息是否虚假时，如法律上没有明确规定，就会给司法实践带来很多困难，因此，在这样的情况下，司法部门往往以最最简便的方法来判定会计信息是否虚假，这就是以事实作为标准。有关这方面的经验教训，已大量发生在与验资有关的民事纠纷中。根据最高人民法院颁布的1996年56号法函的规定，只要注册会计师出具了虚假验资报告，注册会计师就应承担民事赔偿责任，在现有的许多的判例中，在认定是否虚假验资报告时，法院一般都是以实收资本是否实际到位为标准，而不管注册会计师是否遵循了当时的专业标准，然而，专业人士都知道，注册会计师的验资并不是一种担保，现有的专业标准只不过呈在考虑成本效益的基础上，提供一种较为科学、合理的程序，并非绝对保证。对于那些通过内外勾结、精心伪造的舞弊，注册会计师是无能为力的。例如，对于银行出具虚假资金证明的虚假投资，注册会计师就难以认定。由于司法人员都是非专业人士，他们在无法理解或不愿理解专业标准的情况下，如果有关法规没有对虚假会计信息作出明确定义的话，只能以事实来作为衡量虚假会计信息的标准，这种虚假会计信息的法律认定，对会汁信息的编制者是极其不利的，这很可能使他们承拒不应由他们承担的法律责任。

　　第二，即使能在法律范畴中认定了一项会计信息是虚假的，但如何来界定这项虚假会计信息的产生是故意、还是过失？这又是一个法律难题。因为，区分故意与过失，在对虚假会计信息责任入员量刑时，是非常重要的。前者不仅要承担民事赔偿责任，而且还要承担刑事责任，而后者还要在分清程度不同情况下，确定不同的民事责任。如属于重大过失，其承担的民事责任就相对要大，赔偿的金额就可能较高，而一般过失的话，则赔偿的责任就较轻，但是，要界定产生虚假会计信息是故意、还是过失，即使是专业人士，有时也是难以胜仃的。例如，将一项价值几万元的模具确认为固定资产予以资本化，但其实际使用寿命仅有 11个半月，这种会计确认可以说是一种错误。但这种错误究竟是故意、还是过失，在没有明确的证据情况下，是非常难以认定的。又例如，将介于在建与峻工之间的贷款利息予以资本化还是费用化，是一种故意错误、还是过失错误，也是非常难以定论的，然而，一旦这些信息影响了信息使用者的决策，并带来一定经济后果时，法律上是非常需要对此予以明确界定的。但是，在现有的法规中，我们几乎难以找到这方面的规定，这不能不说是我国当前法律规范中的一个不足。

　　第三，也就是目前存在最大问题的是：一旦确认了虚假会计信息，并已分清了虚假会计信息的责任人员，但如何承担民事赔偿责任，应赔偿那些经济损失，在法律上是一个非常模糊的问题。借鉴现有的一些规定，司法界对注册会计师出具虚假验资报告赔偿金额的确定，是以验资金额虚假不实部分作为赔偿金额。也就是说，是以会计信息虚假与真实之间的差额，作为赔偿依据，而不是以会计信息使用者使用该虚假会计信息实际受到损失的金额为依据。这一规定，是否适用所有与虚假会计信息有关的法律冲突呢。回答是否定的。仅以上述举例中的事实为由：在上海贝龄微电子公司的盈利预测报告中，由于有关部门的过失，使得盈利预测报告中的每股盈利0.39元，误登为每股0.43元，按照上述司法解释中的有关赔偿要求，注册会计师仅需赔偿0.04元就足矣，这对损失了上千万元的投资者来说，显然是不公平的。可见，因虚假会计信息而产生的经济后果，同虚假会计信息与真实会计信息的

　　差额并没有本质上的必然联系。这样，对虚假会计信息的责任人要承担的民事赔偿就有几种情况可能参考：其一、由于虚假会计信息，使其将资金投向了不应投入的单位，以致没有得到预期收益，从而产生了一种持有损失，如购买了效益不好的公司股票，但股票持有者尚未抛出股票。其二、由于虚假会计信息，信息使用者没有将应抽出的资金抽出，从而产生一种实际损夫，如贷款给元偿债能力的企业，企业倒闭所产生的损失，其三、信息使用者在虚假会计信息的误导下，受到了一种机会损失，如一家效益较好的上市企业，由于会计信息的误导，使投资者误以为效益较差，而失去了购买该公司股票的机会。由此可见，如何确定这些损失的赔偿金额，在法律上是非常难以处理的。美国1934年的证券交易法规定：如上市公司因虚假会计信息误导投资者时，因按误导的虚假会计信息发布时购买的股票价格，到虚假会计信息被揭露，投资者出售股票时发生的价格上的差额，作为虚假会计信息责任人赔偿金额。因此，他们确认的是一种实际损失，而不考虑持有损失与机会损失。但是，我国的证券法及相关的民法中，却没有这类具体规定，为这类民事赔偿责任的确定带来了法律上的模糊性。

　　第四，关于虚假会计信息法律责任分担问题

　　由于虚假会计信息会带来严重的社会经济后果。因此，对制造与颁布虚假会计信息的责任人员追究法律责任，特别是民事赔偿责任是理所当然的。然而，一项虚假会计信息的披露，从原始凭证开始、直至报表的公布，中间有着非常多的环节：如公司的财务人员、财务经理、公司总经理、注册会计师、公司管制机构、会计信息发布的媒介以及会计信息使用者本身。如何确定这些不同环节的法律责任，也是一个非常棘手的问题。在现有的公司法、证券法中，都强调了制造虚假会计信息的公司管理部门与财务主管要承担法律责任，而注册会计师法第四十二条也强调注册会计师因过失要对虚假会计信息承担责任。同时，有关法规也规定了监管部门的失职亦应承担责任。但是，对同一个虚假会计信息责任究竟如何分担，从未在任何的法规中予以规定。这样，在司法实践中，当一项虚假会计信息涉及到多个环节时，司法部门只能采用“非理性无限连带责任”的判例原则，即谁最有能力承担经济赔偿，就由谁来承担责任。也就是所谓的“深口袋理论”。这一理论的贯彻，从表面上来看，起到了符合平衡社会机制的作用，但实际上，由于责任与权利不相配比，这种罚不当罪已产生了一些不良后果。例如：根据调查，由于美国六大会计师事务所有相当的经济赔偿能力，因此，在虚假会计信息的赔偿金额中，承担了大部责任，截至“1995年底，美国六大会计师事务所总计面临300亿美元的索赔，这甚至超过了六大资本总和的20倍…”，这样，就变相地鼓励那些经济承担能力较差的责任人员去制造虚假会计信息，从而将责任转移到有经济承担能力的这一方，因此，为了妥善解决这种深口袋理论的滥用。1995年12月，美国国会不顾克林顿总统的否决，通过了一个“私有证券诉讼改革法令”（private securities litigation reform act of 1995）。该法案致力于原告对虚假会计信息予以起诉时，防止滥用“深口袋理论”。例如，其中第一点就规定：应根据被告错误程度承担相应的比例赔偿责任，取代过去的连带责任，因为，在连带责任情况下，任何一个被告都可能被强制赔偿全部损失，由此可见，按产生虚假会计信息过失的大小，分别承担不同的法律责任是相当重要的。然而，在我们现行的法律体系中，却没有任何法规对此作出具体规定，而仅有的法律解释也只是强调了虚假会计信息的连带责任。这种过失与法律责任的不相匹配，必将导致“乱点鸳鸯谱”，从而纵容了那些经济承担能力较差的会计信息制造者有了编造虚假会计信息的动机，当前，一些企业出具假会计报告、假资金证明，与上述司法实践中的处罚不当，有相当大的关系。因此，制定相关的法规，明确虚假会计信息不同环节的法律责任，也是我国今后会计法制建设中的一个重要内容。

　　有关虚假会计信息所涉及的法律问题还有很多，例如：谁来界定会计信息的虚假问题，何为会计信息的公允性，什么才算会计信息重大失误等，这些问题，都需要在法律上进一步得到明确，由于篇幅有限，在此不一一赘述，

　　四、关于解决我国会计法律问题的若干设想

　　当我们了解了会计法律问题的复杂性之后，就会意识到要解决会计法律问题，不能仅仅被动地依靠司法部门来制定有关会计问题的法律规范，来协调所有的会计信息的理解冲突，有关这方面的教训已体现在近来的注册会计师验资诉讼风暴之中，由于司法部门是非审计专业人士，他们对专业问题的理解是非常直观的。因此，在没有专业人士的参预之下，他们制定相关的法律规范时，就比较笼统，简单。这不便于妥善解决复杂的审计专业问题。因此，我国的会计专业人士应及早从理论上、实务上进行充分研究，以合理确定会计人员及其他人员的相关的法律责任，这是大有裨益的，为此，我们认为，应该从下述几个方面，开展对会计法律问题的理论研究：

　　（一）借鉴国际法务会计经验，开展我国会计法律问题的规范理论研究

　　当前，会计实务中的法律问题并不是中国独有的现象，几乎所有市场经济较为发达的国家都遇到了这类问题。因此，以会计与法律相结合的一门边缘学科就应运而生，这就是被称之为“法务会计”的一个新会计分支。欧美各国会计界已开始对法务会计这一领域开展了广泛研究，有关这方面的论文与专著亦层出不穷，世界著名的“五大”会计师事务所，也对这一问题予以特别的关注，不仅纷纷成立了科研小组，对这一新领域开展探讨，而且，还专门设置了法务会计的部门，以应付社会的需要。例如，1998年3月4日，毕马威会计师事务所专门召开了全球性的研讨会，其主题为：舞弊与法务会计。在这些文章与研讨会中，他们首先将法务会计定义为：所谓的法务会计，是指通过对财务技能的运用以及对未决问题的调查方法，将证据规则与此予以结合的一种会计学科。作为一种学科，它主要处理财务事实与企业问题的关系，并运用于法律上的鉴定。

　　在解释这一定义时，香港毕马威会计师事务所的法务会计合伙人乔奈顿。鲁汶（jonathan lovell）这样说：所谓法务会计，就是该会计所执行的工作及报告，都是为法庭服务的。这是法务会计与其他会计形式的最大区别。

　　而g.杰克。贝洛各尼与洛贝特。j.林德奎斯特对法务会计的解释更为简单明了，他们认为，所谓法务会计，就是“运用相关的会计知识，对财务事项中有关法律问题的关系进行解释与处理，并给法庭提供相关的证据，不管这些法庭是刑事方面的，还是民事方面的。”

　　由于法务会计主要处理与法律有关的问题。因此，作为法务会计，它主要有如下几种功能：

　　1，确认财务问题。当某，团体对某一财务事项产生抱怨、质辩、谣言、疑问时，法务会计能很快地确认出财务事项中要害所在，并根据自己的经验与常识，作出相关的认定，并向冲突的双方解释。冲突的双方通常包括一般民众与管理阶层。例如，当涉及到某一个国外司法诉讼时，法务会计会用通俗语言对相关的财务问题予以解释。

　　2，调查技术的知识。当财务问题得到确认后，法务会计就需对该问题进行调查，以取得相关的证据来说明上述与质疑、谣言有关的财务事项，在调查取证时，不仅要证实这些事项的存在，还要精通复杂的公认会计准则、报表披露规则、内部控制原理及与公司管理有关的人的行为要素。

　　3，证据常识。法务会计必须精通证据学，他不仅懂得什么是最好的、或是最根本的证据，而且还必须知道如何收集各种会计资料来作为财务证据，并为法庭所接受。

　　4，解释财务信息。在会计中对某一项经济业务或经济事件只有唯一解释的现象并不多见。因此，法务会计在解释财务信息时必须力求排除偏见，并使他们的解释能为所有普通民众所理解，井经得起对经济实务的测试。一个好的法务会计的解释，能使所有人都能信服，不管这个人如何小受限制地对此问题进行了解与观察。

　　5，表达结果，法务会计必须能清楚大误地将所发现的结果，用最通俗的语言传递给要求调查的人员，并为他们所理解，这种表达既可以是口头的，也可以是书◇的。法务会计人员在证人席上的作用，就是对社会公众表达他们的测试结果。

　　法务会计的这些功能，不仅在理论上得到总结，在实践中也被广泛运用，例如，在法庭调查美国最大的舞弊丑闻案——麦克威尔通讯公司舞弊案时，美国普华会计师事务所的注册会计师就作为法务会计人员，在法庭上予以作证，由于社会需要，美国五大会计师事务所不仅在内部设置了法务会计部门，而只—，人员也不断增加，例如，美国普华会计师事务所的法务会计人员现已达500人，德勤会计师事务所的法务会计人员也达到了382人，在调查第二次世界大战中瑞士银行侵占犹太人存款及财务的事件中，五大会计师事务所共起用了450个法务会计人员，才得以完成客户的委托。

　　由此可见，研穴会计与法律问题，已成为市场经济较为发达国家的必然要求，借鉴国际上较为成熟的会计法律问题的理论，结合我国国情，研究国际法务会计的基本理论，是解决我国会计法律问题的首要方法之一。

　　（二）通过现有的会计诉讼案例，加强对我国会计法律问题的实证研究

　　会计诉讼案例的研究，历来是世界各国会计理论界最为重视的研究领域之一。这不仅因为每一个重大会计诉讼案例的发生，会对社会经济造成一定冲击，而且，每一个重大会计诉讼案例的背后，总是隐含着一些深层次的法律问题。要么是会计理论滞后十实务，使得会计法律的制定者无法预见可能发生的新情况，没有及时制定应有的新法规，导致了会计实务界的失误；要么是会计实务界对现有的会计法规缺乏应有的理解，使会计实务偏离了应有法规……，因此，几乎每一个重大的会计诉讼案例的发生，都会对会计理论界及实务界产生举足轻重的影响。通过认真研究这些重大的会计诉讼案例，寻求其理论根源及对策，已成为世界各国会计理论界对会计法律问题进行研究的最好素材。例如：在1924年的美国厄特马斯公司案中，法律上第一次确定了重大虚假会计信息要对使用报表的第三者承担法律责任，并规定了第三者必须是能够预先知道的。在1962年的美国巴克雷斯公司案中，法官第一次明确了什么是重大的会计信息失误：即当“重大性”用于任何会计信息披露要求时，其限定范围是，披露的内容使一般谨慎投资者在购买上市证券前应得到的合理的信息。由于通过这些会计案例对相关的法律问题作出了较为合理的规定，为今后解决类似的会计法律问题，奠定了良好的基础。当前，我国已发生了不少重大的会计案例，如深圳原野、红光实业、琼民源、东方锅炉等上市公司，都是利用虚假会计信息为个人或小集团谋取私利。这些会计案例的出现，为如何解决中国的会计法律问题，提供了良好的索材。因此，通过会计案例，加强会计法律问题的实证研究，是妥善解决我国会计法律问题的又一个重要领域。

　　（三）在制定会计准则及相关制度时，应考虑必要的法律因素

　　过去，我们在制定会计准则及相关的规章制度时，比较多地考虑会计专业问题，较少地考虑了必要的法律因素。这就给会计法律问题的解决带来难题。例如：我们在会计报表披露时，强调了公允性，但在法律上如何确认公允性却没有明确的界定。再如，我们强调了会计假设，会计要素等，但这些会计问题如不考虑法律因素，将会给今后的会计实务带来困惑。例如，当会计信息编制者与使用者对会计信息的理解发生冲突时，编制者就会强调已满足了公允性表达，而使用者却会强调会计信息与实际情况不一致，就不能算公允表达：如历史成本与现行成本的差异等。法律如何来界定会计信息的公允表达，应该有一个明晰的定义。特别是会计假设，其产生的原因应该是与法律问题有关。在本世纪二十年代，由于经济环境的急剧改变，使得美国许多企业在没有任何予警性信息的情况下，突然倒闭，因此，人们不得不对会计信息的作用发生怀疑，继而引'发对会计信息理解的法律冲突。为此，会计界有人提出了会计信息的编制是有一定前提的。即会计信息是在特定经济环境下，按照通常的原则编制的。这些特定环境条件的概括，就是会计假设。因此，一旦这些特定环境不存在了，会计必须改变计算方法：如使用清算方法等。但如果没有任何迹象说明会计特定环境已经改变，会计只能按照这一前提条件予以编制。因此，会计假设实际上是为会计人员能否使用既定会计方法提供了一个法律前提。因此，如何将会计假设与现有的会计法律责任联系起来，也是我们在制定会计准则时必须考虑的一个因素。

　　由此可见，在市场经济条件下，即使我们是在制定纯技术的会计准则或相关的规章制度，我们也必须考虑各种法律因素。因为这些会计技术的引用，最终都会受到法律的检验，这是不以人们意志为转移的一个事实。充分考虑各种法律因素，应成为今后制定会计准则的一个重要原则。

　　（四）在会计监管部门中，设立法律监督机构，强化对会计人员法律责任的监管力度，普及会计人员的法律知识

　　当前，我国在设立会计监管部门时，主要强调的是技术管理，其次强调的是行政处罚。监管部门的大部分精力放在对会技术的制定与协调上，并对一些违规、违纪现象进行行政处罚。这些技术标准是判断会计行为是否合法的依据，对我国刚刚起步的会计改革是非常必要的，然而，到了九十年代的今天，随着市场经济的逐步完善，我国的会计监管t作要逐步转移到法律问题的协调上。例如，一旦遇到会计信息理解的法律冲突时，作为会计监管部门，应站在独立客观的立场上，对这些会计信息予以鉴定，井作出相应的结论，以便给有关司法部门提供依据，有关这方面的任务，将会随着市场经济的日趋完善，越来越迫切。例如，在美国，由于社会需求的不断增多，法务会计已逐渐成为美国九十年代末的最热门的行业之一。1996年美国新闻与世界报导）完成了对美国20种“热门行业”的追踪调查，并根据调查结果：提出了21世纪的20种热门行业中的20种“热门职业”，其中排列首位的就是会计领域中的法务会计。由此可见，会计法律问题的增多是市场经济的必然产物。在会计监管部门中设立法律监督分支机构，强化对会计人员的法律责任的监督，将成为我国会计监管部门今后的重要任务之一。

　　其次，普及会计人员的法律知识，强化会计人员的法律责任，是有效处理会计法律问题的又一有效手段。从当前看，我国会计人员的法律意识非常淡薄，总认为会计信息的差错只是工作态度问题，而没有将此放到法律责任的高度，例如，今年刚刚公布的上市公司财务报表，其低级差错之多，其问题之严重，令人膛目。截至1999年3月底，资产负债表不平衡的错误就达到相当高的比例，现摘录如下：

　　①报表之间的数据不一致。例如福州大通（600067）98年的资产负债表与利润分配表中关于未分配利润一栏的数据不一致。又如北京天桥（股票代码600657）98年的现金流量表中经营活动现金流量净额与附注中经营活动现金流量净额数值不等。

　　②某项会计科目的数据错误，例如：莱钢股份（600102）98年利润分配表“应付普通股利”应为198，675，000元，误为198，675， 310元，关铝股份（0831）98年现金流量表中“经营活动产生的现金流量净额”应为1，052，999.87元，误为1，502，999.87元。

　　③某几项会计科日的数据之和或之差不等于相应的会计科目的数据。例如：大连大显（600747）98年的现金流量表中“投资活动产生的现金流量净额”的数据和现金流入与流出之差不一致，新兴铸管（0778）97年的利润分配表中，可供分配利润的数据与净利润和年初未分配利润之和不一致。

　　④会计科目的名称错误。例如：实达电脑（600734）98年利润表中，将“其他业务利润，误登为”投资收益“。虽然这对于利润总额没有影响，但从专业的角度讲，这是两个完全不同的概念，无论是何种原因引起的错误，都会对投资人的分析和判断造成困惑。

　　⑤会计数据和会计科目错行，例如：实达电脑98年的现金流量表附注中，有关“净利润”，“计提的坏账准备”，“固定资产折旧”，“无形资产摊销”， “将净利润调节为经营活动的现金流量”等这些项目的数据均须下移一格（比如固定资产折，日的数据应为无形资产摊销的数据）。

　　⑤其它错误。

　　众所周知，上市公司会计信息的经济后果性是非常重大的，由此而引起的法律责任也是非常复杂的。在我国上市公司公布的会计信息中有如此之多不应有的错误，足见我国会计人员对法律责任的淡漠已到了何种程度。因此，宣传普及会计法律知识，对我国会计人员素质的提高是何其重要啊！

　　五、小结

　　总之，我国会计中法律问题的产生，是社会主义市场经济发展过程中的一种必然结果，这是一个不以人们意志为转移的必然现象，是一个无法回避的必然事实。我们决不能被动地等待众多的会计信息使用者在依法自卫勇气的鼓舞下，猛烈敲击我们的会计大门时，才匆匆筑起会计法律的堡垒，因为，这种急功近利态度所构建的“工程”，很可能就是“豆腐渣工程”，是经不起法制经济考验的。认识到这一点，对于我们开展会计法律问题的理论研究，是很重要的。

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