国际会计准则的新发展及无形资产问题

　　一、国际会计准则的新发展

　　第2号国际会计准则“存货会计”规定，对存货成本的计量可以采用先进先出法、加权平均法、后进先出法以及基本存量法。国际会计准则委员会在第37号征求意见稿中，建议以先进先出法或加权平均成本法作为计量存货的基本方法，同时废止后进先出法和基本存量法。但由于废止后进先出法的建议受到欧共体、日本、德国和意大利的强烈反对，国际会计准则委员会只得同意以后进先出法作为存货成本计量的备用辅助方法。如果一旦采用后进先出法，那么必须采用先进先出法或加权平均成本法对存货成本的计价予以揭示。

　　在国际会计准则委员会修改第23号国际会计准则“借款成本会计”过程中，也遇到了类似的问题。第39号征求意见稿建议，为资产使用或销售的开支而借入资金的成本在为之准备的时间里应予资本化。但修正后的会计准则屈于欧共体、日本、德国和意大利的压力，并根据第32号征求意见稿的精神，规定上述发生的成本费用化（收益性支出）作为基本的会计处理方法，同时允许资本化(资本性支出）作为备用辅助方法。

　　第9号国际会计准则“研究和开发成本会计”规定，可根据特定的条件使开发成本或资本化或费用化。第32号征求意见稿“财务报表可比性”建议，以开发成本资本化法作为基本会计处理方法•而以开发成本费用化法作为备用辅助方法，它只在某些条件下采用。

　　第47号修正意见稿“退休金会计”是“财务报表可比性计划”中最后批准的征求意见稿。意见稿只根据“可比性意向公告”精神提出建议修正第15号国际会计准则。国际会计准则委员会认为有必要对该项国际会计准则全面审查。

　　修正的第7号国际会计准则“现金流量表会计”，已得到国际会计准则委员会的批准，它是以1991年7月公开发布的第36号征求意见稿为蓝本的。现金流量表将取代财务状况变动表。现金流量表中的现金分为经营现金流量、筹资现金流量和投资现金流量三类，规定用直接法和间接法反映现金流量。

　　二、无形资产问题

　　自1989年起，国际会计准则委员会开始注意无形资产问题，并在制定“原则公告”时着手这项r作。闽际会计准则委员会制定专门的无形资产会计准则，主要面临四个方面的问题。

　　1、无形资产确认问题。

    如何将某种无形资产在企业资产负债表中确认为资产，国际会计准则委员会关于编制和提供财务报表的框架（以下称“框架”)规定了确认标准，即无形资产必须具备两个条件:其一、与无形资产相关的任何未来经济收益在未来流进或流出该企业是可能的；其二、该项无形资产有能够确切加以计量的成本或价值。

　　确认标准的第二个条件允许使用重新估价模式而非原始成本模式，但如和其他会计准则保持一致，则限制原始记录只能是历史成本。因此，当务之急需要提供一个原则，使所有企业对这些准则有一致性的解释。至于无形资产是否有未来经济收益，可根据该项资产的技术和经济可行性加以确定。

　　2、无形资产计置问题。

    企业对无形资产的技术和经济可行性可以比较客观地确定，但对无形资产成本的计量就可能有很大的主观性。如果无形资产不是由企业内部开发形成，而是从企业外部实体取得的，则其成本一般较易计量，即使这种无形资产的取得是伴随企业合并而产生的，但一般来说企业合并的谈判程序为无形资产的公允价值提供了可靠的估算资料。但如果企业内部开发一项无形资产,那么,这项无形资产一般不能与特定的经济业务相联系，因此就不可能对无形资产成本进行可靠的估计。除此之外，无形资产产生并形成其价值的经济业务和其他事件也许发生在好多年以前，这也使得无形资产成本的资料难以取得。

　　对于无形资产难以计景这一棘手问题，国际会计准则委员会需要研究的是，是否应使用单独估价法估算无形资产成本。如果无形资产是以前年度开发形成的，那么由于开发无形资产的支出可能在以前&期间确认费用或可能含在其他资产的帐面值里，因而会对无形资产成本确认产生不同的影响。

　　3、无形资产摊销问题。

   在无形资产资本化后，要解决的问题是无形资产的帐面价值是否应在以后期间内摊销。无形资产摊销的困难在于其起作用的寿命期间不易确定。另外，事实说明，大量无形资产达不到原来确定的经济可行性的期望值。

　　根据历史成本会计规定，无形资产的帐面值必须在有用期_内摊销完毕。现在争论的焦点是，会计准则应否规定摊销期的上限，并且这个上限应是多少？

　　那么如何确定一个合理的上限呢？我们可以参考第45号国际会计准则征求意见稿中，关于商誉的有关建议。意见稿规定摊销期限不应超过5年，除非有充分的理由支持一个更长的期间（自取得之时起不得超过20年）。

　　4.重估问題

　　无形资产价值重估最为棘手的问题为是否对其帐面值重估。“框架”和通用会计理论中的资产确认标准和会计处理都不是专指无形资产，但实务中只对诸如财产、厂房和设备等有形资产以公允价值童估。

　　如果允许对无形资产迸行重估，那么无疑会需要更多的揭示，不管有无这样的揭示，规定这些资产童估必然引起资产的摊销，而重估后的价值是将要在该项资产有用年限里摊销完的帐面值。