我国会计理论研究轨迹综述及评价

　　一、我国会计理论研究的发展轨迹

　　建国以来，我国的会计研究大致经历了引进和学习前苏联模式、“文化大革命”的研究停滞和扭曲、复苏和改革开放的起步、社会主义市场经济会计理论与实务的发展这四个阶段。我国会计理论的长足发展，是在改革开放以后的事情，因此研究我国会计理论的发展应从这一时期开始。

　　中国人民大学的杜胜利、赵西卜、李梅（1996)对《会计研究》进行百期回顾（1980年至1996年已发行百期）并对中国会计理论研究进行透视，将我国的会计理论研究分为四个阶段：1980年至1982年为我国会计理论的起步阶段，1983年至1986年为我国会计理论的目标确定与战略规划阶段，1987年至1991年是我国社会主义市场经济会计理论的发育与成长阶段，1992年至今为我国会计理论研究繁荣发展阶段。

　　在这个基础上，我们将第四个阶段（1992年以后）做进一步详细划分，把1992至1993年称为第四个阶段，1994年至1996年称为第五个阶段，1997年至2001年称为第六个阶段，2002年至2006年称为第七个阶段，2007年至2012年称为第八个阶段，2013年以后称为第九个阶段。

　　第一阶段（1980—1982)，以1980年中国会计学会成立和《会计研究》创刊为标志，中国的会计理论研究冲破思想禁锢与束缚开始起步。新中国第一本全国性会计学术期刊是财政部主办的《新会计》月刊，创刊于1951年1月，创刊目的是为了介绍苏联的会计经验、传达政府会计法规、对疑难会计问题做解答。改革开放以后，1979年1月，财政部率先创办了《财务与会计》杂志，紧接着1980年1月，刚成立不久的中国会计学会创办了新中国第一本以会计理论研究为核心的学术期刊《会计研究》,历经三十余年，迄今在中国会计学术界赢得了很高的权威地位。这一时期的主要论题有:会计基本概念和基本理论，经济核算制，会计学科体系，成本核算与成本管理，会计电算化，会计管理活动论，中美比较会计研究,西方审计介绍，翻译国际会计准则，会计立法，会计监督，会计史，经济责任制与会计问题，会计名词规范化讨论。这一时期的突破性进展是冲破“管理工具论”理论束缚，提出“会计管理论”新思维。这一理论成果迅速为广大会计工作者接受，并用以指导会计工作。会计日益受到社会各界的重视，并在政府的有关文件中明确予以体现，这是我国会计理论研究的第一次突破。这一时期的另一个特征是以“管理活动论”为代表的多种学术流派的形成及其理论的产生。我国会计学界第一次形成了以“管理活动论”和“信息系统论”为代表的会计学术流派，并大量引进西方会计理论与方法，开始运用比较研究方法进行中外会计比较研究。

　　第二阶段（1983—1986)，以1983年中国会计学会年会上正式确立我国会计理论研究的总体目标是“创立具有中国特点的、以讲求经济效益为中心的会计理论和方法体系”为标志，中国的会计理论研究进人了目标确定与战略规划阶段。这一时期的主要论题有:会计改革,会计法，管理会计，质量会计，责任会计’注册会计师，银行会计，会计理论建设，会计教育，会计研究方法，物价变动会计，司法会计，成本控制，中外合资会计。这一时期的主要特征之一是提出会计以讲求经济效益为中心，促使传统的记账算账报账型会计向现代的管理控制经营型会计的历史性转变。另外，以1985年《会计法》颁布与实施为标志，开始了会计组织与管理和会计法规制度体系的理论研究。

　　第三阶段（1987—1991)，以1987年中国会计学会正式发布“中国会计学会科研规划”（“七五”科研规划）确定50个重点研究课题，成立七个专题研究组为标志，会计理论研究进入了以社会主义市场经济为出发点和归宿的发育与成长阶段。这一时期主要的论题有：深化会计改革，责任会计的理论与实践，破产会计，会计史研究，会计准则，资产计价与评估，会计监督，物价变动会计，财务改革与财务管理，国际会计，税务会计，三式记账法，人力资源会计，承包制与利润分配，教育成本，会计核算制度改革，货币时间价值，会计电算化，总会计师及微观会计组织与管理，企业集团财务管理。这一时期的特征之一,是以经济责任制（承包制、利税分流）为基础，以西方管理会计为借鉴，以企业实践经验总结为依据的责任会计理论和方法的形成和发展。另外，“会计原则专题理论讨论会”的召开和“中国会计学会会计理论与会计准则研究组工作任务说明书”的制定，标志着我国会计理论研究开始有组织地、系统研究会计准则问题。另外，中国人民大学举办的“国际会计理论研讨会”，揭开了我国会计国际化研究的序幕，使我国的会计理论研究上了一个新台阶。

　　第四阶段（1992—1993)，以1992年中国会计学会“八五”科研规划纲要的发布和财政部在深圳举办的“会计准则国际研讨会”为标志，进人了以规范会计核算标准即制定中国的会计准则为主轴的繁荣发展阶段。这一阶段的深层次背景是1992年我国确立了市场经济体制改革的目标模式。研究的论题主要有：会计基本理论的研究，会计准则的比较研究，市场经济与会计改革关系的研究，企业财务制度，企业成本控制理念与制度，注册会计师责任与职能，会计课程设置等。这一时期的主要特征是：以1993年在全部企业实施《企业会计准则》和新的行业会计核算制度为标志，会计理论与实务步人了与社会主义市场经济要求相适应的轨道，这是我国会计理论向国际化、应用化迈出的实质性的一步。

　　第五阶段（1994—1996)，以我国于1993年11月明确国有企业改革方向、建立现代企业制度为标志。主要论题有：具体会计准则，非营利组织会计，集团公司会计，合并会计报表，资本结构问题，国有资本保全，产权资本理论，制造成本，资金短缺问题，会计信息研究等。这一时期，大部分研究是围绕国有企业改革展开的。1995年中国会计教授会在上海宣告成立并举行了首届年会，此次会议的参加者几乎全来自国内外的会计学术界，而不是政府部门或实务界，讨论的议题也主要限于会计理论研究方面。这一时期的会计理论研究为中国会计学会“九五”科研计划的颁布奠定了一定基础。

　　第六阶段（1997—2001),以1996年底中国会计学会‘‘九五”科研规划的发布为标志，针对公司治理、会计信息失真以及由此引发的会计法规体系、会计人员管理体制、业绩评价体制等多个问题进行探讨与研究。主要论题有：中国与西方国家会计差异的比较分析，中国会计特色问题研究，会计人员管理体制问题，完善和实施《会计法》的理论研究，加强会计监督问题研究，会计人员道德与自律机制，有关会计信息失真的成因与对策，注册会计师制度，国有企业资本运营，法人治理结构，企业经营业绩评价与财务诊断问题，管理会计应用与发展研究，衍生金融工具相关问题等。在执行“九五”计划的关键时刻，朱镕基总理提出了要大力整顿会计工作秩序。自2000年12月29曰财政部颁发企业会计制度，以及2001年中国加入WT0后，人们在更广阔的领域内剖析与会计有关的各种问题，开始关注会计新领域理论与实务的探索，为新时期经济发展提供会计支持。

　　第七阶段（2002—2006)，以美国出现的安然、环球破产事件以及我国的琼民源、蓝田股份丑闻事件为标志，针对公司治理、会计信息失真、内部控制、政府监管与行业自律、会计职业道德等多个问题进行探讨与研究。主要论题有：财务报告准则，投、融资决策，企业内部控制，会计信息披露与信息质量，政府监管、行业自律与独立审计，公司治理与会计信息质量，资本结构与公司业绩，报表收益与现金流，企业合并会计、企业价值评估，风险导向审计，价值链会计，资产减值、盈余管理等。这一时期，针对美国出现的诸如“安然”事件、美国环球电讯、美国环球航空等会计舞弊，以及我国出现的“蓝田股份”“银广夏”等会计丑闻，在会计伦理、会计监督、会计信息分析利用、企业内部控制、政府监管、注册会计师审计等领域的研究不断涌现。另外，发生在这一期间的“蛇吞象”即联想集团收购IBM,使得会计界大量学者开始研究企业合并会计、企业价值评估等有关话题。

　　第八阶段（2007—2012),以财政部发布包括一项基本准则和三十八项具体准则的新会计准则体系于2007年1月1日起在上市公司中执行为标志，表明与国际会计准则趋同、适应我国市场经济发展需求的企业会计准则体系正式建立，我国的会计改革已达到一个全新的阶段和较高的水平。主要论题有：公允价值计量属性，信息透明度、会计稳健性，企业会计政策选择，智力资本、人力资的时期。

　　第九阶段（2013年至今），以2012年底财政部发布《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》为标志，这些政策的出台为全面提升事业单位财务、预算和绩效管理水平，夯实财政科学化精细化管理基础、服务事业单位改革与发展提供了有力支撑。迄今为止涉及的主要论题有：企业社会责任信息披露、非财务信息披露、慈善组织财务信息披露，内部控制环境、质量，行政事业单位内部控制，公允价值研究，内部审计，企业集团、资本市场,所得税会计，职工薪酬与会计稳健性，股权控制、股利政策等。

　　2002年至2013年这十多年来，我国会计理论研究的现状和趋势有以下特征：（1)研究领域大多分布在财务管理与管理会计、财务会计方面；(2)在新企业会计准则出台前，有关会计基本理论的研究白热化，但在新准则出台以后，研究热点转向了新会计准则的实施与应用方面；（3)有关会计舞弊研究、国际会计的研究逐渐淡化；（4)会计教育研究、会计信息化研究经历了黯淡期以后，又被逐步提上曰程；（5)注册会计师制度及审计、政府及非营利组织会计、环境会计、内部控制是当前的研究热点。

　　二、我国会计研究方法的简要梳理

　　许家林（2006)认为，20世纪70年代以来，我国会计研究方法的主要特点可描述如下：

　　(一）20世纪70年代末期前，会计理论研究内容尚未涉及此类问题

　　在此之前，人们较多关注的是会计技术方法的运用，而会计理论研究方法则大多纳人学者个人的学术修养范畴，还没有作为会计理论的一个重要内容提到议事日程。

　　(二）20世纪70年代末到80年代初，对会计研究方法关注度不够

　　十一届三中全会以后，会计理论研究的气氛开始活跃，表现为对会计基本理论中会计本质、会计职能、会计对象和会计目标等问题的研究，但会计研究方法也随之引起会计学界的注意。上世纪80年代初期开始，杨时展教授运用控制论研究会计的本质，提出了会计控制论的观点。孙宝厚博士运用系统论研究会计的本质，完成了其博士论文《会计系统论》。裘宗舜教授运用信息论研究会计的本质，出版了《会计信息论》一书。1988年裘宗舜、有意义的社会问卷调査表》第一次引人实证研究方法，可以说1988年以前，我国会计研究基本上采用的是传统的规范研究方法，直到1996年会计领域运用实证研究的文章还是很少。

　　(三）20世纪80年代中期，开始进行会计研究方法的专门研究周忠惠（1984)提出要对会计的研究方法问题进行专门研究，认为建国以来在会计理论研究中广泛运用的方法论有归纳与演绎、政策规范、调查分析、广泛联系、比较研究等五种，随着科技的发展，应逐渐引人一些新的方法论，如行为论、系统论、信息论和控制论等。会计理论研究的方法论要解决如何正确认识方法论、传统方法论与新方法论如何结合，以及如何发展与完善方法论等三个问题。

　　(四）20世纪90年代初期，会计研究方法引起会计学界的普遍关注徐兴恩（1991)指出，会计研究的主要方法由哲学方法、经验方法、实证方法、历史方法、逻辑方法、比较方法、数学方法、系统科学方法、移植方法和开拓方法等十个部分构成。《会计研究》在1991年第6期发表了徐兴恩的“论会计研究的方法”一文，以后又有文章陆续发表，1997年还专门发表了一系列介绍实证研究方法的论文。这些论文除了介绍会计研究方法外，对中国会计研究方法的取舍也进行了分析。

　　(五）20世纪90年代中期，倡导召开会计研究方法的专题研讨会1996年8月，天津财经大学的于玉林教授发起并召开了“全国首届会计方法学研讨会”。会上主要探讨了会计研究方法及其体系的建设问题。

　　(六）20世纪90年代中期以后，会计研究方法的研究与应用进入新的发展时期1996年沈艺峰的《会计信息披露和我国股票市场半强式有效性的实证分析》开始了我国会计界“真正意义上”的实证研究。但实证研究方法开始广泛运用于会计研究领域，还主要得益于1995年开始每年举办的中国会计教授会与中国会计学博士生联谊会的努力。在部分海外华人会计学者的强烈呼吁与积极推动下，强调研究会计理论时问题要小、方法要细和证据要实等理念，上海财经大学的会计学博士论文率先向实证研究过渡。此外，《经济研究》《管理世界》等期刊也开始刊登运用实证方法研究资本市场的文章。

　　仍然以《会计研究》近十年来所刊登的学术论文为样本，按照研究方法的不同对文章进行分类，来观测研究者们所采用的会计研究方法，以及研究方法变化的趋势，希望能够以小见大，折射出我国会计研究方法的现状和动向。如下表所示。

　　由该表可以看出，2002年至2013年，我国会计研究方法的现状和动向有以下特征：（1)整体来看，实证研究方法的运用越来越普及，甚至超越了规范研究，成为主流研究方法；（2)在实证研究方法中，实证分析、假设检验方法的运用较多，观察描述、调查问卷、案例研究等方法的使用相对较少；(3)近三年来在会计研究领域开始采用实地研究、实验研究，这是我国会计研究方法方面的显著变化。实地研究中要综合运用多种其他研究方法，如问卷调査、案例分析等，需要花费研究人员大量的时间和精力。而实验研究的实施需要精心的安排和巧妙的设计，除了具备心理学、经济学等多学科的专业知识外，还要求足够大的实验参与群体，以及适宜的实验室环境等。目前，我国会计理论界实验研究文章凤毛麟角，其应用前景十分广泛，需要研究者去大胆尝试。

　　三、总结及评价

　　我国会计理论的长足发展,是从改革开放以后开始的，总体上是一个由摸索至清晰、由感性至理性、由偏误至正确、由拿来主义至自我创新的过程。

　　(一）由封闭研究到趋同创新

　　改革开放之前，会计理论研究的议题都紧跟政治形势，并不考虑经济发展的要求和实际经济管理工作的需要，也不关注国外的学科发展趋势，理论研究具有明显的封闭性。1978年改革开放之后，我国会计理论研究开始从原来闭门造车转向引进、吸收与创新。国外会计理论研究的最新成果，为我国会计理论创新提供了借鉴、开阔了思路。

　　(二）由基础理论研究到应用研究

　　改革开放以前，直至20世纪90年代，我国会计理论研究的重心集中在会计定义、会计学科属性、会计职能、会计对象等。90年代以后，逐步转向了实用主义，所研究的问题都是经济发展中会计领域迫切需要解决的现实问题，比如：财务舞弊、筹资投资管理、财务风险防范、企业内部控制等，甚至有些问题直至今天还没有寻找到理想的解决方案。但从发展轨迹上来讲，这是我国会计理论思想成熟的一个标志，是一个里程碑意义的转折点，表明理论研究来源于现实的需要，再高深的理论，只有回到实践中，解决实际问题，才能具有生命力并散光发热。

　　(三）由传统规范研究方法到多方法并用

　　20世纪90年代以前，我国会计理论研究所采用的方法是以归纳、演绎为主体的传统规范研究方法,90年代以后，逐步发展为比较研究法、实证研究方法和规范研究方法等各种研究方法的并用。尤其是实证研究方法得到了大力发展，档案研究、调查问卷、案例研究等实证研究方法近十年来发展的如火如荼，令人惊喜的是，近两年来在会计研究领域开始采用实地研究、实验研究，这可谓是我国会计研究方面取得的显著进步之一。

　　(四）由单一学科研究到多学科综合研究_

　　我国会计理论研究日趋和国际接轨，出现了多学科综合性研究的新气象。会计理论研究的学科宽度不断增加，和制度经济学、计算机技术、信息系统、哲学、数学、心理学、法学、社会学、环境学等学科不断融合,产生了会计信息化、人力资源会计、司法会计、绿色会计、智力资本、社会责任会计、环境会计、碳会计等新的研究领域，从而使会计理论研究变得丰富多彩，而且研究视角不断拓宽，产生了不少新的、有实用意义的研究成果。

　　(五）由事后研究到事前研究

　　长时间以来，我国会计理论研究是按照自上而下的思路进行的，即上传下达，针对上级的政策进行事后的解释和阐述，具有很强的行政导向。随着社会日新月异，新的经济问题层出不穷，越来越多的学者开始摆脱政策的干扰，从会计学科建设的角度、解决实际问题的需要来研究会计理论，通过实践调查、实验、实证研究来分析实际问题，通过政策建议或研究报告等形式来影响决策者，从而使我国会计政策的制定更加规范化和科学化。在这种氛围和形势下，研究者、学者的建议可以在事前融人到会计政策的制定过程中，由此会计理论研究的价值和意义便有了显著的彰显和提升。

    张 悦(河南工程学院河南郑州451191)