浅谈我国资产减值会计

摘　要：在市场经济高速发展的当代，企业经营面临着越来越多的风险和不确定性因素，企业资产遭受减值的现象不断发生。这一切使得资产减值成为各国会计理论界和实务界研究的热点问题。虽然近几年来我国有关资产减值的会计规范正逐步完善，但我国会计理论界还缺乏对资产减值会计全面、系统的研究；在实务操作上，企业执行资产减值政策不够严谨，滥用资产减值操纵利润的现象十分严重。本文将对完善我国资产减值状况提出一些个人浅见。

关键词：资产减值，问题，建议
　　在经济全球化的今天，随着国与国之间经济联系加强，不同市场之间的竞争日益激烈。企业经营面临更多的风险和不确定因素，资产遭受减值的可能性加大。在市场经济中，生产率是提升企业自身资产价值的核心问题，如果企业能最大限度且合理利用生产力，就能创造出更多的价值，否则，就会导致企业资产的减值。
　　一、我国资产减值会计产生的背景
　　资产减值会计是伴随着会计目标和会计核算模式的转化而产生和发展起来的，目的在于确认资产的真实价值，从而为利益相关者提供其作出决策相关的信息。随着我国市场经济的逐步发展，投资者、债权人逐渐成为会计信息的主要使用者，这客观上要求企业提供反映资产的真实价值信息，提高会计信息的质量，从而促进资本市场的健康发展。因此，资产价值会计受到各界的关注。
　　二、我国资产减值会计存在的几个问题
　　虽然新《企业会计准则》相对于旧准则的确有很大改进,但其中仍然存在一些不足之处,主要表现在：
　　（一）资产减值确认和计量难度大
　　1、资产减值确认标准的多重性。资产减值准备的确认标准有不同的类型，包括永久性标准、可能性标准和经济性标准。（1）永久性标准：运用这种标准主要是认为暂时性资产减值损失可能很快得到恢复，不必预先提取减值准备加以确认；但人为地判断该项资产减值是否为永久性损失是超出管理人员判断能力的，且要求他们以确定性去预测未来事项也是过于苛刻得。（2）可能性标准：这一标准在运用时要求所选用的确认和计量基础是不一致。当资产的账面价值超过公允价值时确认损失，因此，需要对资产进行不断的减值评估。并且，这一标准预先假设了每一项资产的公允价值都是可获得的。目前使用最多的是永久性标准和可能性标准，但是在永久性标准和可能性标准的实际应用中很难确定哪些是永久性减值，哪些是暂时性减值，这对会计人员的判断分析能力提出了较高的要求，给企业管理当局粉饰财务状况和经营成果提供了机会。
　　2、资产减值确认方式的多样性。资产减值的确认方式，可以按单个资产、资产类别、全部资产、现金产单位等方式进行。资产减值的确认方式不同，其结果也不同。在国内外的会计实务中，常常会给企业一定的选择权，如我国《企业会计制度》规定：应收款项、短期投资的减值确认，既可按单个资产计提、也可按资产类别计提、或是按全部资产计提；对存货的减值确认，即可按单个资产计提、也可按类别计提，或是按现金产出单位计提。由于确认方式的多样性，主观性和不确定性，企业管理当局就可以通过选择机会主义的会计政策，提供虚假不实的财务信息，误导企业信息的使用者。
　　3、可收回金额计算的复杂性。“可收回金额”的计算是资产减值准备计提的前提，当可收回金额低于资产账面价值时，两者之间的差额就是减值准备的应提金额。《企业会计制度》对“可收回金额”的解释为：“资产的销售净价与预期该项资产的预计未来现金流量现值的较高者”。对于“销售净价”有不同的确认方法：（1）以资产负债表日的成交销售合同价的平均值减去预计销售费用后的余额，作为计提资产减值准备时的销售净价；（2）如果没有合同价，但存在活跃市场，以市场价格减去应分摊的销售费用后的余额，作为计提资产减值准备时的销售净价；（3）如果当前市场价格难以获取，则以最近时期的交易价格作为计提资产减值准备时的销售净价。
　　预计未来现金流量现值的计算更为复杂，通常的计算程序如下：（1）测算通过资产持续使用所产生的现金流入。（2）测算通过资产持续使用产生的必须开支的维修保养费用。（3）在资产使用寿命结束时处置该项资产而获取的现金净流量。（4）采用合适的折现率对上述未来现金流量进行折现。（5）计算使用资产的未来现金流量现值的净额。通过以上程序得知，在确定每一项资产项目的可收回金额时，需要大量的估计和判断，为企业在一定限度内操纵利润提供了可能。
　　（二）外部监管难度大,可操作性不强
　　应收款项的可收回金额、短期投资的市价、长期投资的可收回金额、存货的可变现净值、固定资产的可收回金额等是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中“可变现净值”、“可收回金额”在很大程度上依赖会计人员的主观判断和业务技能，因此，存在很大的主观性和不确定性，其结果也因人而异。从而导致资产减值准备计提弹性大，不仅缺乏衡量标准，而且缺乏制约手段。由于，企业外部人员对企业资产的性态、使用价值知之甚少。注册会计师、资产监督管理机关、审计机关等部门对企业确认的减值准备进行再确认时缺乏准确性和权威性。
　　（三）企业管理当局滥用资产减值准备进行盈余管理
　　不少企业利用资产减值准备法规中存在的漏洞,滥用资产减值进行盈余管理。他们提取资产减值具有较大的随意性，以达到操纵利润，粉饰报表的目的。具体措施：
　　1.不提或少提减值准备，保持较高的资产规模和盈利水平，吸引投资者投资。按《企业会计准则》的规定，上市公司应当定期或者至少每年年度终了，全面检查各项资产，对可能发生损失的各项资产计提资产减值准备。其本意是督促上市公司遵循谨慎性原则，纠正损失计提不足所导致的“利润泡沫”，提高企业期末资产价值和盈利能力的真实性，降低财务风险。但该项规定对“微利”特别是“避亏”类上市公司，有着重大的意义。该类公司濒临破产的边缘，财务状况持续恶化，期间费用大幅增加，若再据实计提资产减值准备，其结果必然会造成当期的全面亏损。只有不提或少提，才能避免当期的净亏损，从而逃过“生死大劫。
　　2.计提巨额减值准备，掩盖利润，逃避税收。集中在某一年度巨额计提资产减值准备，造成当年巨亏，减少利润总额，一方面逃避税收，另一方面可在来年轻装上阵，这 种现象是普遍存在的。
　　3. 当期计提减值准备，在以后期间少确认成本费用以增加利润。适用于当期利润稳健，而以后期间的利润并不稳健的情况下。比如存货，计提存货跌价准备可以使当期利润计算偏低，期末存货成本减少，从而导致以后期间销售成本偏低，出现利润反弹。又如固定资产，计提减值准备后账面价值减少，在折旧率、折旧方法、残值率不变的条件下，以后各期因折旧额减少而使各期的利润额增加。这种盈余管理无需通过大量冲回减值准备即可实现，具有很强的隐蔽性。
　　三、完善我国资产减值会计的建议
　　（一）补充和修改有关资产减值的会计政策
　　为了规范资产减值会计实务，减少利润操纵，有必要建立既符合国际会计惯例有适应我国市场经济发展的资产减值会计准则。如：统一计量标准，减少人为判断和估计。在评估资产减值时，充分考虑重要性原则的应用，当已计提损失转回时要体现该资产的价值等。
　　1．关于坏账准备。现行会计制度和会计准则允许计提坏账准备的方法有：余额百分比法、帐龄分析法、销货百分比法、个别认定法。选择性太多，人为的主观因素太多，弹性空间太大，不仅使相关信息缺乏可比性，而且可能会出现随意操纵利润的情况。建议统一采用帐龄法计提坏账准备，对不同账龄类别和风险程度的应收款项明确规定坏账准备计提的基本比例标准。这样能在一定程度上杜绝坏账准备计提的随意性。
　　2．关于存货跌价准备。对于存货跌价准备，可以根据行业特点和商品性质，明确规定适当的计提方法和计提比例。如对品种少、批量大的存货，可按单个存货项目的成本与可变现净值比较差额计提，而对品种多、批量小的存货，可将其划分类别，按其余额确定合理的计提比例。这样能简化会计核算工作，并且也符合会计的成本效益原则。
　　（二）建立完善的企业绩效考评体系
　　企业运用各种手段进行会计报表粉饰的内在动因主要来自于外界对其经营业绩的考评要求。为此，有必要建立一套科学合理的企业效绩考评体系，把财务指标和非财务指标的考核结合起来，改变以往只重视结果(如利润)，而不重视考察形成结果的程序和过程的做法。只有这样，才能从根本上缓解目前利润操纵的严重问题，并有助于引导和促进企业的健康发展。
　　（三）合理控制企业对会计政策的选择权
　　为了减少人为利润操纵，应进一步完善资产减值会计规范，在现有资产减值规范的基础上制定具有可操作性的指导性标准，全面完整的定义资产减值会计处理中的各个概念，并在操作指南部分对资产减值是否存在减值迹象、未来现金流量的估计及折现率的确定等方面给出详细明确地规定，尽可能缩小会计人员进行专业判断和估计的范围，避免政策的灵活性成为企业盈余管理的工具。
　　（四）提高会计人员的技术判断水平和职业操守
　　资产减值的确认及计量需要会计估计，因此，会计人员的职业判断能力和职业道德将决定资产减值计量的可靠性和正确性。其中，会计实务人员的职业道德是保证，业务水平是关键。首先，有关主管部门要建立企业会计诚信评价制度，规范评价标准，推动会计诚信和职业道德建设。其次，企业要完善会计人员的继续教育制度，加大对会计人员业务培训和指导的力度。最后，会计人员应当认真学习和领会新会计准则的精神实质，主动学习，积极思考，不断提高自身的专业知识和业务水平，从而提高自身的业务判断能力。
　　（五）建立有效的企业内部控制制度
　　完善企业内部控制制度能规范企业会计行为，保证会计资料真实、完整，防止并及时纠正错误及舞弊行为。企业应在月、季、年度结账和决算前，就资产的账面价值与市价的差异及其可能发生的损失进行充分评估，编制计提资产减值准备的预案，经内部审计后报经理批准执行。若本年度计提的资产减值准备总额超过一定的标准时，应向董事会提交计提资产减值准备的书面报告，说明提取的依据、方法、比例和数额，对公司财务状况和经营成果的影响；报告经董事会审议通过后方可实施。公司计提的资产减值准备的所有情况，应接受公司监事会的监督，由董事会负责按上市公司信息披露的有关法规予以披露
　　（六）加强外部审计的检查和监督力度
　　通过外部审计，可以在一定程度上控制重大错报风险。为了规范资产减值会计处理，应强化中介机构特别是审计师职责，制定和完善相关的独立审计准则，明确各项减值准备的具体审计程序，通过注册会计师的独立审计来遏止企业利用资产减值准备进行利润操纵。
参考文献
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