人才战略视角下高校人力资源成本会计制度

   　人才战略是指科学地预测分析未来环境变化、人才的供给与需求状况，制定必要的人才获取、利用、保持和开发策略;确保组织在需要的时间和需要的岗位上，对人才在数量上和质量上的需求，是组织发展战略的重要组成部分。

　　高校人力资源，是指高校引进、拥有、控制的，具有较强劳动、科研、创造、管理能力的人才总称，是将高校中人的因素资产化处理，影响高校教学质量、办学规模、社会效益的特殊资产。主要包括教学科研人员、党政管理人员、后勤服务和其他人员。

　　随着我国教育体制改革不断深入，开展人力资源成本核算，对高校实行人力资源的优化组合与有效管理，制订正确的师资队伍建设规划，解决人浮于事、资源浪费、分配不公等问题提供科学的数据。高校人力费用占教育成本比重较大，人员流动基于平衡，人事档案较为完整，可以为人力资源成本核算和价值计量提供真实可靠的数据。从而促使高校不断提高办学质量，降低成本，开源节流，最终实现社会经济效益最大化。

　　随着知识经济时代的到来，人力资源已成为高等学校的战略资源，高校的人、财、物构成了学校的全部资产，缺少任何一个方面，所形成的会计信息都是不全面的。现行的高等学校会计制度不能反映学校人力资源状况和变化。本文就高等学校人力资源成本的确认、计量，会计核算和对外信息的提供等方面作了些初步探讨。

　　一、高校人力资源成本核算范围

　　高校人力资源成本，是学校在取得、维持、开发、使用人力资源过程中，所发生的全部支出。

　　1.取得成本

　　是指为了招募、引进、录取教职工的过程中发生的成本。包括：招聘成本、选才成本、录用成本、安置成本。

　　2.开发成本

　　是指为提高教职工素质和教研技能而发生的成本。包括：岗前教育成本、定岗培训成本、在职培训成本、脱产培训成本。

　　3.使用成本

　　是指学校在使用职工过程中而发生的成本。包括：工资成本、激励成本、调剂成本、人事管理成本

　　4.社会保障成本

　　是指保障教职工在暂时或长期丧失使用价值时，确保其最低经济生活需要的社会福利性支出。具体包括：(1)“四险一金”：养老、失业、医疗、工伤保险、住房公积金;(2)特殊岗位健康成本;(3)遗属补助、抚恤费;(4)为职工办理的其他商业保险

　　5.离职成本

　　是指教职工在服务期内，离开岗位，使学校蒙受的损失或付出的代价。包括：离职前的效率损失、离职时的补偿支出、离职后的空岗成本等

　　二、高校人力资源成本核算原则

　　由于高校属于公益性的事业单位，在人力资源成本核算中，应该遵循以下原则：

　　1.历史成本原则

　　即将有关人力资源招聘、开发、使用、遣散等费用，按原始发生额归集，客观可靠。

　　2.权责发生制原则

　　即对于当期发生的人力资源费用进行必要的成本效益分析，合理地分摊到每个受益期间，保证高校的持续经营，稳定发展。

　　3.相关性原则

　　即人力资源会计，向人事劳资部门提供薪酬发放、师资培训等相关数据，向主管部门提供人力资源的投资、结构、流动状况，以利于岗位绩效考核，正确做出宏观决策 。

　　4.划分资本性支出与收益性支出原则

　　即对人力资源的投资成本，要区分其受益期间，分别进行会计处理：涉及多个会计期间，应予以资本化，将其价值合理分摊到每个受益期间;对于日常维护支出及小额经常性支出予以费用化，直接计入当期损益。

　　5.谨慎性原则

　　人力资源是一种特殊的物体，高校应随时关注社会经济环境、法律环境、市场环境的变化，及人才市场价值波动，提取人力资源价值风险准备金。

　　三、高校人力资源成本核算账户

　　1.“人力资产”账户

　　核算高校因人力资产增减变化情况。属于资产类账户：借方，反映人力资产的增加或评估增值;贷方，平时无发生额，只有当人力资源从学校离职或消失时，冲减人力资产总额;期末借方余额，反映现有的人力资产的原始成本。可根据人员类别、岗位性质、学历层次、职称结构等方法分设二级账户。

　　2.“人力资本”账户

　　与“人力资产”相对应，用来核算高校无偿引入、国家分配、短期聘用等人力资源的价值，及期末转入的学校所有人力资源的资本性支出和损益。属于损益类账户：借方，反映这些人力资源的减少额;贷方，反映这些人力资源增加的“原始价值”;期末借方余额，反映学校这些人力资源剩余资本额。可根据人员类别设置明细账。

　　3.“人力资源成本”账户

　　用来核算高校人力资源的取得成本和开发成本。属于资产类账户：借方，反映资本性支出增加数;贷方，反映期末转入账户的资本性支出，及离职时人力资源成本的转出数;期末借方余额，反映仍处于联系、引进、培训状态，尚未正式转为学校资产的人力资源成本。按成本的性质，设立二级账户。

　　4.“人力资源费用”账户

　　用于归集高校人力资本运营过程中的管理、保障类支出，以及当期应摊销的资本性支出。包括社会保障成本、使用成本、人事管理费用、资本摊销等。属于期间费用类账户：借方，反映高校对人力资源的投资成本应费用化的部分及人力投资(资本化部分)的每期折旧摊销数;贷方，反映年终结转“事业结余”账户的借方累计发生额。可按费用性质，设立二级明细账户。　　5.“人力资产累计折旧”

　　人力资产属于学校的长期资产，学校应根据科技发展、环境及其他因素，将其入账价值在一定年限内摊销。属于“人力资产”的备抵账户：借记，反映人力资源从学校流失时，应转出的累计折旧金额;贷方，反映计提的折旧额;期末借方余额，反映人力资产累计摊销额。折旧率，可根据人力资源使用效益，对高级专家教授采用个别计提折旧率，对一般职工则采用集体计提折率;折旧期，可根据开发受益期与预计剩余服务年限孰短的原则来确定;折旧法，可借鉴企业采取年限折旧法或加速折旧法。

　　6.“人力资产减值准备”账户

　　受到职位、阅历、年龄、身体健康状况及敬业程度等多种因素的影响，人力资源的价值将随着经济发展、名师流动、专业更新而变动。根据会计谨慎性原则，提取一定比例的人力资本减值准备，如实反映人力资本的现实市场价值。 属于备抵账户：借方，反映人力资本升值后，冲回的减值准备，或人力资本流失时，转出已提的相关减值准备;贷方，反映当期准备提取估计损失金额，及实际发生的人力资产损失;期末贷方余额，反映人力资产可能存在的损失与风险。

　　7.“人力资产损益”账户

　　核算高校对人力资源投资所产生的损益。包括调动、流失时收取的补偿费、各类赔款、违约金;退休、死亡、工伤事故等原因退出高校时，应支付的医疗补助费、丧葬费、抚恤金等。借方，反映支付的有关费用及资产处置净损失;贷方，反映收到的补偿收入、各类赔款、违约金及资产处置净收益;期末借方余额，反映人力资源流动的净损失，年终，结转至“事业结余”后本账户无余额。

　　四、高校人力资源成本核算的账务处理

　　现将主要会计业务分录举例归纳，如表1所示：

　　表1 人力资源成本核算会计业务分录表

　　会计业务 会计分录

　　借 贷

　　一、日常业务处理

　　1 支付招聘费、安家费、培训费 人力资源成本 银行存款

　　2 无偿分配、调入人力资源 人力资产 人力资本

　　3 计提人力资源工资性费用 人力资源费用 应付职工薪酬

　　4 计提社会保障费用 人力资源费用 应付社会保障费

　　二、特殊业务处理

　　3 教职工正常退休 ①结转已提折旧、减值准备及尚未摊销额 人力资产累计折旧

　　人力资产费用

　　人力资源减值准备 人力资本

　　②结转人力资源历史成本 人力资本 人力资产

　　4 辞职、调动、意外或死亡 ①收到违约金、各类赔款 银行存款 人力资产损益

　　②支付抚恤金、职工离职金等 人力资产损益 银行存款

　　③结转已提折旧、减值及净损益 人力资产累计折旧

　　人力资产减值准备

　　人力资源损益 人力资产

　　三、期末业务处理

　　5 计提人力资产折旧 人力资源费用 人力资产累计折旧

　　6 按比例计提减值准备 资产减值损失 人力资产减值准备

　　7 结转人力资源成本支出 人力资本 人力资源成本

　　人力资产 人力资本

　　四、年终结账

　　8 结转人力资源费用 事业结余 人力资源费用

　　9 结转人力资产损益 事业结余 人力资产损益

　　五、高校人力资源成本分析的指标体系

　　(一)人力资源配置绩效分析指标

　　⒈学生比率

　　(1)各层次学生比：(2)各专业学生比;(3)毕业生 / 新生比;(4)招生报到率。

　　分析：充足的生源是高校的生存的根本， 学校应根据社会需求、教学优势， 专业布局， 调整招生计划， 加强学科建设，提高办学竞争实力， 实现学校整体经济效益最大化。

　　⒉专任教师比率

　　是指专任教师占全校教职工比重， 其中专任教师是指从事教学、科研的专职教师。

　　分析： 该指标是衡量学校教学机构管理效率的重要指标， 该比例越低， 反映学校行政教辅人员越多， 机构臃肿， 学校社会化程度越低。考核此指标可促使高校缩减非教学人员， 提高财政资金的使用效率。

　　⒊师生比

　　是指有效教师数与在校学生折合后的加权人数之比。

　　有效教师总数=在编专任教师+兼职教师/ 2

　　在校学生折合加权人数 =∑各类学生人数×专业系数

　　专业系数可根据专业的热门程度、经费投入、教学条件、师资要求、培养期限综合分析、测算、确定。

　　按学年计算， 教师和学生人数均计算到 7 月底。

　　分析：①师生比是衡量高校微观经济效益的重要指标， 反映了高校人力资源的利用效率。

　　②师生比例不能过高， 师资严重不足会影响教学质量， 也不能过低， 否则会人浮于事。

　　③教育部为确保高校教学质量规定了师生比达标要求，1：14 的为优秀， 1：16 的为良好， 1：18 的为合格， 超过合格比例的就要给予黄牌警告， 限制其招生等。

　　⒋教师贡献率。=∑各类毕业生人数×专业系数×相应质量系数教师总数

　　主要考核每一个教师当年为社会培养的毕业生的综合能力。

　　质量系数则可根据本届毕业生的一次性就业率、考研录取率综合测算。

　　分析： 教师贡献率， 反映了高校教师教学劳动创造的社会价值， 体现了高校教育服务的最佳公共社会效益。

　　(二)科研拓展能力绩效分析

　　高校既是教育中心， 又是科研中心， 科研绩效指标的高低取决于高校科研与经济、事业发展的结合情况。

　　⒈科研事业收入年增长率

　　分析：用于衡量学校筹集科研经费、拓展科研潜力能力。

　　⒉教师人均科研经费

　　分析：反映高校教师人均从事科研获得的成果收益与国家、社会资助。

　　⒊教师人均科研事业费

　　分析：反映教师科研经费的支出状况及科研效率。

　　⒋教师科研效率 =∑各类科研成果×折合系数

　　分析：综合评价高校在学术研究方面的产出效益。

　　六、会计报表

　　为了披露高校人力资源的会计信息，应对传统的会计报表指标项目进行适当的调整，即人力资源的成本、价值能在财务报表中客观真实地反映出来。

　　⒈资产负债表

　　⑴资产方：在“投资”与“固定资产”之间，增列“人力资产”项目，以体现“人力资产”的重要性与主观能动性，并在该项目下列减，“人力资产累计折旧”、“人力资产减值准备”、“人力资产损益”项目。

　　即：“人力资产”期末余额=“人力资本”期末余额-“人力资产累计折旧” 期末余额 -“人力资产减值准备”±“人力资产损益”期末余额。

　　⑵支出方：增列“人力资源成本”、“人力资源费用”、“资产减值准备”项目。用以反映学校为使用人力资源而发生的费用及预计的人力资产贬值损失。

　　⑶净资产方：相应在“固定基金”前增列“人力资本”项目，用以反映高校在提高人力资产利用率方面的潜力基金。

　　⒉收入支出细表与支出明细表

　　在两表的支出类下，增设“人力资源支出”，并在支出明细表中，增设的“人力支出”项目下，具体分列取得、开发、使用、保障、离职成本支出。反映高校在一定会计期间内发生的人力资源支出，便于报表使用者把握人力开发投入重点，学校教学科研发展方向，提高人员经费使用效益。

　　⒊会计报表分析

　　⑴静态与动态双面分析。即人力资源会计报表应在附注中从动态和静态两个方面详细揭示人力资源的状况：

　　动态方面：比重分析，即通过人力成本占学校总支出的比重、人力资源占学校总资产的比重、报告期内追加的人力资源投资总额占本期总投资的比重等数据分析，有利于学校对人力资源利用效率进行科学调配，工作重心由单纯的财务控制职能转向合理开发、利用和保障等方面来，从而保证高校教育功能的正常运转;静态方面：结构分析，即通过对各类人力资源成本占人力资源总成本的比重，使学校能清楚地掌握用于引进、招聘、培训等各方面的人力资源支出情况，有利于管理高层对人力成本进行规划、分析、控制、激效、考核，为造就高素质、高技能人才，增强办学竞争力提供人员物质保障。

　　⑵“质”与“量”双重分析

　　“质”是指人力资源所具有的才干、智慧、知识、体质等，具体指标是学历与职称结构，各类人员配置比例、年龄阶段比例等等。“量”是指与物质资源结合分析的数值，具体指标是师生比、人员支出比、教师劳动效率、社会贡献率等。

　　通过人力资源成本的质与量的分析，可以正确评价高校的人力资源综合价值，反映出高校教师的科研、教学水平，了解学校一般人才和高层次人才在年龄、学识、职称、身体状况、科研成果、成本效应的差异，有利于高校人力资源的岗位优化、时间优化，有效组合人才资源，快速提升整体实力，实现师资群体效益最大化。